经营资产价值精品(七篇)

序论：写作是一种深度的自我表达。它要求我们深入探索自己的思想和情感，挖掘那些隐藏在内心深处的真相，好投稿为您带来了七篇经营资产价值范文，愿它们成为您写作过程中的灵感催化剂，助力您的创作。

篇(1)

【关键词】 资产价值；价值创造；价值实现

一、引言

有一天，一位禅师为了启发他的门徒，给他的徒弟一块石头，叫他去蔬菜市场，并且试着卖掉它，这块石头很大，很美丽。但是师父说：“不要卖掉它，只是试着卖掉它。注意观察，多问一些人，然后只要告诉我在蔬菜市场它能卖多少。”这个人去了。在菜市场，许多人看着石头想：它可以是很好的小摆件，我们的孩子可以玩，或者我们可以把它当作称菜用的秤砣。于是他们出了价，但只不过几个小硬币。徒弟回来。他说：“它最多只能卖几个硬币。”师父说：“现在你去黄金市场，问问那儿的人。但是不要卖掉它，光问问价。”从黄金市场回来，这个门徒很高兴，说：“这些人太棒了。他们乐意出到1 000块钱。”师父说：“现在你去珠宝商那儿，但不要卖掉它。”门徒去了珠宝商那儿。他简直不敢相信，他们竟然乐意出5万块钱，门徒不愿意卖，他们继续抬高价格――他们出到10万。

这个故事给我们带来许多思考与启示，不仅对为实现企业价值最大化目标的企业如何进行资产经营管理有重要启示与价值，而且对学术理论研究也应引起深入思考，即什么是资产价值，什么决定资产价值创造，如何实现资产价值。

二、资产价值

资产价值涉及资产内涵、价值内涵，资产价值与企业价值，市场价值与账面价值、票面价值、公允价值、持续经营价值和清算价值的关系等。要理解价值创造和价值实现，首先应理解资产价值的内涵。

（一）资产价值与企业价值

资产是企业拥有或者控制的能以货币计量的经济资源，这些资源预期会给企业带来经济利益。企业资产的价值就是由企业拥有或控制的这些经济资源所创造的经济收益的现值所决定的，或者说企业资产价值取决于企业未来创造经济收益的能力。

企业价值从价值产生的角度看，是指企业创造的未来经济收益的现值，而企业未来经济收益的创造是由企业各种资源所决定的。从这个角度出发，企业价值实际上是由创造企业经济收益的各种资源的价值决定的。由于价值通常以货币来计量，而企业能以货币计量的资源或经济资源就是资产。因此，企业价值可具体体现为企业资产的价值。

（二）市场价值与账面价值

市场价值，是企业流通在外的普通股的市场价值与企业债务的市场价值的总和。市场价值是立足于交易下的计量信号，不但反映了企业资产的经济价值，而且反映了市场对企业管理者利用资产创造收益的能力的评价。在市场有效的情况下，市场价值是对企业内在价值的准确反映和估计。

账面价值反映会计账面上列出的投资者对企业的权益贡献，是所有过去投资、财务状况和经营决策的反映，是一种重视过去事件影响，而忽视未来前景因素的价值观点。账面价值是根据历史成本记录的，是特定时点会计核算反映的价值。账面价值不考虑现实市场价格的波动，也不考虑资产的收益状况，因此，账面价值很可能不等于市场价值。

（三）账面价值与票面价值

票面价值是指印在有价证券票面上的价值。发行有价证券是企业筹集资金的主要途径，各种证券一般都有票面价值。当企业采用平价方式发行有价证券时，票面价值与账面价值相等。但是很少有企业采用平价方式发行有价证券，普遍采用溢价发行，有时也采用折价发行。在这两种发行方式下，有价证券的票面价值与账面价值并不相等。

以股票为例，当公司采用溢价或折价方式发行时，为了使账面价值能够代表每股股票所拥有的实际资产，真实反映股东的投资，企业在账务处理时需要对票面价值进行会计调整。如果企业依然按照票面价值作为公司股本记账，没有将股份溢价或折价部分真实地反映在资产负债表上，将造成形式上的资本即股份的账面价值缺乏真实性。

（四）公允价值与市场价值

公允价值指在公平交易中，熟悉情况的交易双方，自愿进行资产交换或债务清偿的金额。公允价值的确定原则是：如果该资产存在活跃市场，则该资产的市价作为其公允价值；如果该资产不存在活跃市场，但与该资产类似的资产存在活跃市场，则该资产的公允价值应比照相关类似资产的市价确定；如果该资产与类似的资产均不存在活跃市场，则该资产的公允价值可按其所能产生的未来现金流量以适当的折现率贴现计算的现值评估确定。

公允价值是指市场参与者普遍认同的、非个别的和特殊的价值，代表一定时间内的市场价值。但是，公允价值并不完全等同于市场价值，其大部分由市场价值组成，以公允价值为计量目的的现值也是公允价值的一种。

（五）持续经营价值与清算价值

企业的持续经营价值与清算价值可能是不同的。持续经营价值表明经济价值在持续经营企业中的应用，只有持续经营企业才能产生一系列的未来现金流量。清算价值是与一个企业需要变现其资产和索取权的特殊情况联系在一起，它通常是在一种不正常情况下发生，因为时间压力等使买卖双方对资产价值的评估处在不同的地位。

价值评估时应根据评估对象的具体情况，考虑应选择的价值。一般情况下，企业清算价值往往低于持续经营价值，但也有时企业持续经营价值可能低于清算价值，企业公允的市场价值应是持续经营价值和清算价值中较高的一个。

三、资产价值创造

企业价值创造（Creation）是由企业内在的经济价值所决定的。经济价值是一个与未来密切相关的概念，是由企业现在或未来的投资所产生的预期经济收益和经济成本的净现值。因此，企业价值创造是企业创造的一系列期望的未来经济收益的净现值，或者说是企业预测期经济净收益的当前价值。经济价值决定企业的价值创造。企业资产价值创造的关键在于合理配置与使用资产，使资产创造的经济净收益现值更大化。

创造价值是现代企业生存与发展的关键，是企业追求的最终目标。企业要实现价值创造，首先应明确价值创造的表现与计量。企业的价值创造通常主要体现在企业资产价值增加、资本增值、利润及股利增加、现金净流量增加等方面。

（一）价值创造与资本增值

企业价值创造主要体现于资产价值增加和资本增值，关键在于资本增值。实质上，资本增值最大化与企业股东价值最大化和企业价值最大化目标是一致的 ① 。因为：第一，从会计角度看资本是企业股东的价值表现，资本增值实质上是股东价值的增加；第二，资本增值与资产增值是紧密相关的，股东价值与企业价值是紧密相关的，追求股东价值与追求企业价值从长远看是一致的。因此，准确计量资本增值是研究企业价值创造的关键。目前值得研究的不是资本增值是否体现价值创造，而是资本增值应如何计算与评价。因为无论在理论上还是在实践中，无论在经营业绩评价还是在企业价值评估中，资本增值计算问题都是人们十分关注，但又没有很好解决的问题。正确计算与评价资本增值指标是现代企业理财的客观要求。②

（二）价值创造与利润及股利

利润通过对资本增值的影响直接体现了企业价值创造。利润，无论是会计利润，还是经济利润都不同程度地反映企业的价值创造。利润一方面通过增加净资产，从而使总资产价值增加；另一方面通过反映企业现在及未来的收益能力，可折现企业价值创造。股利是企业实现利润中直接支付给股东的部分。股利支付虽然从净资产角度看使企业价值资产价值下降，但股利做为股东收益的最重要组成部分，通过股利也可反映出企业股东价值创造和企业价值创造。

在股东价值中，股利所占的比例虽然较小，但在严格的意义上，股东持有公司股份期间，从公司收到的唯一现金流就是股利，并且股利是一种相对稳定的、固定的收益。因此，运用股利折现计算股东价值创造，进而计量企业价值创造是目前经常采用的价值创造计量方法。

（三）价值创造与现金流量

现代财务理论或经济价值理论认为，公司的价值是其未来现金流量的现值。在企业价值创造的计量与评估中，我们关注的是企业的自由现金流量。自由现金流量是扣除营运资本投资与资本投资之后的经营活动所带来的剩余现金流量。如果企业的目标为追求企业价值最大化，这种自由现金流量必须支付给企业的股东。自由现金流量越大，企业价值越大，股东财富也越大。

在价值管理的理念下，唯有现金支撑的收益才能带来价值增加。在大多数情况下，现金流量增加（减少）会导致公司价值的增加（减少）。资本市场对于那些牺牲收益来提高现金流量的公司反应积极。在资本市场上，投资者将未来现金流量的现值与股票价格进行比较，为了能够保持股价持续平稳，公司应能够产生足够的未来现金流量来证明股价是合理的。并且，期望创造最大的股东价值的公司必须致力于实现未来现金流量的最大化。

四、资产价值实现

价值实现是指通过与股东和外部投资者进行有效沟通，提高价值创造与资产或股票价格之间的相关性，避免管理期望价值与市场预期价值的差异，使经营绩效有效地反映于资本市场的股东投资效益。

（一）资产价值实现与股票价格

对于上市公司而言，企业资产价值实现与股票价格紧密相关。股东持股所获得的收益有两个方面，一是股票价格增长；二是所获得的股利。在任一时点上，股东价值=（当时股票价格+当期每股股利） ×持有的股份数。由于股利特点和企业增长的环境，在股东价值中，通常股利所占比重较小，股东价值的绝大部分来自股票价格的增长。企业股票的市场价值越大，表明企业的经营绩效越明显，企业价值和企业资产价值也越高。反之，企业价值创造能力越强，股东投资收益增长的潜力越大，股东和资本市场投资者才会长期支持股票价格，促进公司的健康发展。从这个角度看，股票价格是企业价值创造和价值实现的统一。

（二）资产价值实现与资产价格

对于一般企业而言，企业资产价值实现程度主要体现在资产价格水平上。从理论上说，资产价格是资产价值的货币表现，资产价格应反映资产的价值，或资产的经济价值，或价值创造。但是在现实经济实践中，由于种种原因使企业资产经济价值与资产价格不同，即资产价值实现并不等于资产价值创造，例如，对资产经济价值或价值创造评估的不准确；企业某项资产或全部资产在市场上的供求关系；企业管理人员在资产市场上的议价能力和谈判能力等等。因此，企业资产管理不仅要重视资产价值创造，而且要重视资产价值实现。资产价格（包括企业全部资产价格和单项资产价格）是企业资产价值实现程度的体现，加强资产价格管理是企业资产经营管理的重要内容。

（三）资产价值实现与沟通能力

在企业从资产价值创造到资产价值实现的过程中，资产经营管理者的沟通能力，特别是CFO的沟通与协调能力起着重要的作用。例如，如何让现有股东充分了解企业价值创造能力和潜力，以持有公司股票，如何让潜在投资者理解与掌握企业价值创造的现状与潜能，愿意以较高价格购买公司股票，沟通能力是至关重要的；如何使企业资产或产品以较高的价格出售，同样反映了管理者的沟通能力或议价能力。资产经营管理者的沟通能力，一方面取决于他（她）们对企业自身价值创造的准确把握和深刻理解；另一方面取决于他们对市场环境及利益相关者需求及心态的理解与把握。而经营管理者理解与把握这两方面的前提是对资产经营管理和资产价值创造和价值实现方面的良好的业务素质。

企业的价值是由资产的价值体现的，包含资产价值创造和价值实现两个方面。价值创造过程通常是内部管理的范畴，价值实现过程则是通过对外沟通来完成的。价值创造是价值沟通的基础。当公司内在的真实经济价值与外在的市场价值有所落差时，在市价高估时，对内要进行价值重建，以确保公司价值创造能力的提升；在市值低估时，对外要与股东和投资者做有效的价值沟通，以避免由于欠缺资讯的透明度及资讯的不对称造成预期落差，导致投资价值减损，阻碍价值实现的最终目标。因此，追求企业价值最大化要重视资产价值创造和资产价值实现两个方面。

【参考文献】

[1] 赵德武.《财务管理》[M].高等教育出版社，2000.

[2] 陆正飞.《财务管理》[M].东北财经大学出版社，2001.

[3] 张先治.《企业资本经营论》[M].中国财政经济出版社，2001.

[4] 张先治.《高级财务管理》[M].东北财经大学出版社，2007.

[5] 黄世忠.《财务报表分析：理论、框架、方法与案例》[M].中国财经出版社，2007.

篇(2)

[关键词] 城市化 城市经营 城市总资产价值

21世纪是城市化的世纪，同时也是中国改革从政府推动改革向改革推动政府的世纪。以转变政府职能为核心，建立公共行政为目标的“改革政府”的改革，一方面，使政府逐渐从市场领域退出的同时，在中国走向城市化过程中，中国城市政府又面临着从经营城市、营销城市的高度进入市场、参与市场竞争的挑战。

一、什么是城市经营

西方学者根据新公共管理理论和城市经济学提出了“城市企业”的概念，认为应当用企业的方法来管理和经营城市。国内著名城市学家朱铁臻认为，所谓经营城市，就是从政府角度出发，运用市场经济手段，对城市的自然资源、基础设施资源、人文资源等进行优化整合和市场化运营，让市长进市场。其中，自然资源主要是指城市的土地、山水、空间等；基础设施资源主要是指城市的电力、道路、桥梁、通信网络，以及市政公用设施等；人文资源主要是指城市的人力资源、文化资源、科技资源和政府资源等。由以上几类资源派生出来的资源还有信息资源、品牌资源和注意力资源等，这些，都是可供经营的城市资源。随着城市现代化的发展、科技的发展，城市经营资源的内涵和外延还将不断丰富和扩大。经营城市的理论依据，在于城市是有价值的实体。城市是生产力发展、社会分工和上层建筑、生产关系变革的结果，是人类文明的结晶。一切构成城市空间和功能的载体，无一不凝聚着人类的智慧和劳动。因此，城市是有价值的客观存在，是城市社会漫长发展中集聚的巨大财富，通过经营城市可以达到保值增值的目的。

二、在市场经济条件下城市经营的目标定位：城市增殖经营

计划式的城市经营与市场导向的城市经营的最大区别就在于，计划式城市经营没有将城市看成市场经济体系中的一个参与市场竞争的开放系统,而是将城市看成了一个受政府控制的封闭系统,将所管辖的城市看成“诸侯封地”来经营。在这种观念下，城市经营的目标定位,只能是“守城经营”。守城经营只能是城市存量资源的经营;恰恰相反,市场导向的城市经营观是将城市看成市场体系中参与市场竞争的一个开放系统。在现代统一市场体系中，构成经济增长的要素除了城市的土地资源之外,其他资源处于高度的流动中,城市虽然具有使生产要素集聚的功能,但城市不能固化这些要素。正如马克思所讲的资本的本性是在不断地循环中增殖一样，现代经济的增长也是生产要素在不断地高速流动和不断地快速密集中完成增殖。市场经济条件下经济增长的规律决定了现代城市经营的目标定位，只能是适应城市间要素的高度流动和高度密集的要求，在参与市场的竞争中实现城市的增殖经营。

从城市增殖经营的观念认识现代城市系统，现代城市由四个系统构成。

1.城市接纳产业发展要素集聚和增殖的环境系统。城市环境系统由两个子系统构成:一是城市物质环境系统(硬环境系统）。该系统由三大要素构成:城市的土地要素;满足生产和生活需要的城市基础实施要素,也叫城市的公共服务设施系统;公共生态环境要素。二是以人为载体的城市社会环境系统(软环境系统）。社会环境系统由三大要素构成:文化形态、知识存量、服务效率。文化形态是由城市特定的历史积淀形成的历史文化、现代文化的综合。知识存量是指存在城市中人力资源和教育系统中知识的总和。服务效率包括市场供给私人服务和政府提供的公共服务效率。

2.以企业为主体的城市产业系统。城市产业系统是指在城市提供的环境系统平台之上存在的企业群落。支撑现代城市经济增长的产业，并不局限在工业领域，可以是旅游业，也可以是商贸业，但不论是什么产业，在市场经济条件下，最终都表现为企业的存在和发展。从统计学角度看，城市化的程度与企业的数量和企业的发展程度成正比(周天勇2001）。

3.由城市环境、城市产业和城市生活综合形成的城市形象系统。城市形象由四部分构成:(1)表现城市文化的理念识别系统（CMI）;城市理念是特定的城市历史、城市精神、城市发展目标的浓缩;(2)以城市市民和城市各种组织为载体的城市行为识别系统（CBI），城市行为是城市理念和文化在城市的社会表现，又具体表现为城市的市民的素质、品位，以及城市的民风、诚信、私人和公共服务的效率;(3)城市产业结构识别系统（CIS），是旅游城市，还是商贸城市、或是制造业、资源型城市等;(4)以城市建筑风格、街道等构成的城市景观是城市的视觉识别系统（CVIS）。

4.以制度创新为核心，以政府为主体的城市管理系统。城市的制度变迁来自两种力量：一种是自下而上来自市场推动的民间力量，称为市场推动的制度变迁；另一种是自上而下来自政府推动的官方力量，称为政府推动的制度变迁。政府对城市的管理有多种途径和手段，如审批、监管、政策等手段，但能够带来城市增殖的城市管理是具有制度创新内涵的创新。

如果从价值形态来看上述四大系统时，城市环境属于城市固定资产价值。分为有形的固定资产（物质环境）和无形的固定资产（社会环境）。城市固定资产具有像固定资本的特征，一次性投入，在多次性使用中，其价值一部分一部分地转移。物质环境的价值是这样，社会环境价值也是如此。如通过教育形成的一个城市知识储备和培育的城市信用体系等都是在长期中形成，渐渐地转移。此外，城市的固定资产形成以政府投资为主，很大一部分属于公共产品，所以城市固定资产形成主要通过渐进地积累过程形成。

三、城市经营的实质：提高城市总资产价值

城市产业经济系统属于城市流动资产价值。无论构成企业生产要素以何种物质形态存在，在一个现代完善的资本市场体系中，构成企业的物质要素都可以最终以资本价值形态进行流动。由于城市产业资产具有高度的流动性，所以城市产业资产可以通过集聚的途径形成。

城市的形象或城市品牌价值是由两部分组成的，一部分来自城市固定资产和流动资产两大系统内在价值外在化的结果，另一部分来自城市形象设计和城市营销投资形成的价值，由于这两部分价值并不是对存在物质直接标价，它们都依赖于某种物质实体而存在溢出的无形资产。所以将这部分资产称为城市溢出资产。

要维持以制度创新为核心的城市管理系统运行，需要有形资产的投入，但城市管理系统的存在价值并不简单是有形资产投入的直接转化，城市管理系统形成的价值渗透在这个城市的经济系统中。从这个意义上讲，将管理价值的存在形态称为附加资产价值。由此可得出这样一个公式:一个城市的总资产或总价值 = 固定资产价值+流动资产价值+溢出资产价值+附加资产价值

上述对城市总资产价值构成的分析是静态分析，一个城市总资产增殖的过程是一个动态的过程。从动态的角度看，构成城市总资产各部分的增殖具有以下特点：

1.土地租金的涨落是一个城市环境资产增殖快慢的综合标志。一个城市的环境资产是否增殖，取决于城市环境资产的质量高低，城市环境资产质量的高低，表现为在一定的环境资产总量下，对城市流动资产的吸引力。环境资产质量越高，接纳的流动资产越多，就意味着环境资产的利用率越高，环境资产的增殖速度也就越快。受城市的土地资源有限性约束，环境资产增殖最终表现为土地租金的上升。

决定一个城市土地租金的高低有多种因素，如土地基础设施的投入,土地位置不同形成的级差地租。但推动城市地价上升的主要因素来自产业的推动。如果没有产业推动，无论怎样往土地上进行投入,地价也很难向上升。当然，要形成产业推动，就需要有高质量的环境资产。由于环境资产有物质环境和社会环境两部分构成,所以，在产业推动下导致的土地价格上升，并不仅仅是土地价格提高的结果,实际上是整个城市环境资产增殖的结果。

如果推动土地价格上涨的因素，不完全是产业推动，而是过度房地产投机的结果，那么土地价格的飚升及其导致的泡沫经济，不仅不是环境增殖的标志，而是环境资产贬值的先兆。

2.城市流动资产增殖的标志是城市国民生产总值增长。国民生产总值的增长是衡量整个城市总资产增殖的一个重要指标。城市的经营活动推动的城市环境资产质量提高，溢出价值和附加价值的提高，在城市经济发展上最终表现为城市GDP增长。

3.城市溢出资产是否增殖，表现为城市的品牌价值。由于城市溢出资产的构成，来自城市固定资产和流动资产的溢出和城市形象设计和营销形成的附加价值，所以一个城市品牌价值的增殖，一方面是一个城市固定资产和流动资产增殖的反映，同时也是一个城市管理能力的反映。所以，我们不能不重视城市营销，也不能过分夸大城市营销的作用。城市形象营销作用表现在两个方面：一方面使城市固定资产和流动资产的溢出价值凝结为城市品牌价值得以实现，另一方面在城市营销中创造新的附加价值。

4、城市管理具有两种功能，一是存量管理和增量管理。存量管理是没有制度创新的按部就班的管理，这样的管理不可能产生增殖。使城市管理产生增殖的只能是以制度创新为核心的增量管理。管理创新形成的附加价值，对整个城市系统具有“四两拨千斤”的作用。同时失败的城市管理，不仅会出现减量，严重时也会形成“差之丝毫，缪之千里”的负面作用。

参考文献:

[1]涂文涛方行明:《城市经营学》.西南财经大学出版社,2005

[2]倪鹏飞:《中国城市竞争力--理论研究与实证分析》.中国经济出版社,2001

[3]倪鹏飞:《中国城市竞争力报告No.2--让中国城市共赢》.社会科学文献出版社,2004

[4]郭克莎:《市场营销》.商务印书馆,2003

篇(3)

一、资产负债表的定义及构建

资产负债表是反映企业某一特定日期财务状况的会计报表,是静态会计报表。它是根据资产、负债和所有者权益(或股东权益)之间的相互关系,按照一定的分类标准和一定的顺序,把企业一定日期的资产、负债和所有者权益各项目进行适当排列,并对日常工作中形成的大量数据进行高度浓缩整理后编制而成的。它表明企业在某一特定日期所拥有或控制的经济资源、所承担的现有义务和所有者对净资产的要求权。在企业整体价值观下,由于资产计量的范围、计量方法的不同,因此资产负债表的构成与现行的资产负债表有着一定的差异。具体如下:

(一)资产的定义及构成

由于,现行会计准则对企业自创的商誉不予计量,因此现行的资产定义不能反映企业整体资产价值。企业的资产包括无形资产和有形资产,现行资产的属性仅对有形资产进行了反映,而对在企业经营起着重要作用的商誉未予反映,主要是因为1.无形资产难以用货币明确计量;2.现行资产观认为资产都应该是企业过去的交易或事项所取得的。即使企业拥有了某项未来经济利益,如果没有明确的交易或事项,也不能确认为资产。这使得自创商誉被排除在企业资产之外,从而使企业的无形资产未能得到真实的反映。换而言之,现行会计计量仅反映有形资产价值或企业整体资产的一部分。企业整体资产价值观认为,会计必须完整、真实反映企业整体资产价值,因此基于企业整体资产下的资产定义:企业过去的形成,由企业拥有或者控制的、预期会给企业带来经济利益的资源。它具有以下特征:1.资产预期会给企业带来经济利益;2.资产应为企业拥有或者控制的资源;3.资产是由企业过去形成的。这样,资产的范围包括自创的无形资产,资产的定义反映了企业整体资产价值。在资产负债表中,企业的资产按流动性进行列示,分为流动资产、非流动资产。流动资产包括:货币资金、交易性金融资产、应收票据、应收账款、预付账款、应收利息、应收股利、其他应收款、存货、一年内到期非流动资产、其他流动资产;非流动资产包括:可供出售金融资产、持有至到期投资、长期应收款、长期股权投资、投资性房地产、固定资产、在建工程、工程物资、固定资产清理、生产性生物资产、资源性资产、无形资产、长期待摊费用、递延所得税资产、其他非流动资产。企业整体价值观下,与现在的资产负债表相比,资产项目主要变化是:1、将油气资产改为资源性资产,其目的进一步扩大资产的范围,我们认为,资源性资产不仅限于油气,还有矿产、河流、森林、草原、滩涂、自然条件、人文景观等资源性资产。因此,从企业整体资产价值观考虑,这一部分资产价值应当予以计量;2、将商誉合并到无形资产科目核算,这主要是商誉本身就是企业自己形成的无形资产,没有必要人为的将以分离,我们认为,无形资产二级明细科目分为:土地所有权或者使用权、知识产权、商誉、其他权利等。知识产权可分为商标、专利、技术、着作权等;商誉可分为:品牌、组织结构、管理模式、人力资源、市场营销等;其他权利是指企业过去拥有或形成的未来能带来经济利益的具有排他性或独占性的一种能力。这种权利的形成有外购的,如:买断经销权,特许经营权、有偿使用权等;也有企业自身形成的权利或国家行政许可的权利,如:特种行业的经营权、专营权,收费权、采矿权、探矿权、无偿使用权等。特别要说明是,特种行业的经营权是该类企业生存的基础,也是企业利润的源头,如果企业丧失经营权,则企业无法生存。其无形资产价值比有形资产价值要重要的多,但是由于受传统的会计计量方法的限制,现行的会计报表对其存在的价值及重要性未能得到反映。因此从资产项目的变化来看,采用企业整体价值观计量的资产更全面、完整,真实地反映出企业的资产全貌。

篇(4)

企业档案是直接记述和反映企业活动的各种原始记录总和。资产是企业过去的交易或事项中形成，由企业拥有或控制，预期会给企业带来经济利益的资源。结合两者定义分析，不难得出“企业档案是企业资产”的结论，《企业档案工作规范》中也明确提出。然而，企业对无形档案资产价值认识及评估鲜有管理实践。究其原因：一是对此类资产价值认识不清；二是在企业资产评估对象中，企业档案因其显现市场价值不明显，其价值又难准确以货币计量，故在全部企业资产中的重要程度与有形资产相比有明显差异；三是依中国企业会计准则“符合资产定义和资产确认条件的项目，应列入资产负债表；符合资产定义、但不符合资产确认条件的项目，不应列入资产负债表”的规定，企业档案如同企业商誉等无形资产一样，虽能给企业带来超额利润，但资产负债表中并不反映它们的资产价值，因而未能列入资产评估。笔者认为，企业资产评估一贯针对有形资产的做法，是现代企业资产评估中存在的缺陷，需加以改进。

1 企业档案资产的价值属性

档案不是商品，但作为劳动产品，也具有劳动价值和使用价值。除此外，笔者认为企业档案还具有与有形资产共存的关联价值及别类无形资产的载体价值。

1.1 企业档案资产具有抽象劳动价值

按价值理论：价值量与体现在商品中的劳动量成正比可知企业档案有劳动价值。企业档案形成、积累、归档、管理和利用等过程中，有科技人员、经营管理人员、档案人员的抽象劳动，也有来自企业各方面的成本投入，这些共同构成了企业档案资产的抽象劳动价值。值得注意地是，企业档案资产抽象劳动价值量具有特殊性：一是抽象劳动价值量仅是企业档案货币价值的一部分，因此企业档案资产价值不能仅用凝结在其中的一般劳动来衡企业特点不同而不同，企业档案资产的抽象劳动价值无法用社会平均劳动时间来衡量；三是档量；二是企业档案工作中各项劳动因案原始性特征决定企业档案资产是不可重置的，所以用于有形资产评估的方法仅能估算其大致的成本价值。

1.2 企业档案资产具有使用价值

企业档案的使用价值是档案资产的价值基础。企业档案是评估和利用有形资产及无形资产的参考依据，具有相对的经济价值，同时它包含的信息，如专有技术、独享权力、占有资源等方面可以作价、转让、出售和资本化，故又具有独立的经济价值，因而企业档案可通过档案信息资源开发利用创造直接或间接经济效益，具有使用价值。国家档案局在1994年也颁布了《开发利用科技档案所创经济效益计算方法的规定》，该文件针对企业科技档案的使用价值提出了评估模型和计算方法，是企业档案资产使用价值评估的重要依据。

1.3 企业档案资产具有同有形资产共存的关联价值

同有形资产共存的关联价值是一种相对价值。档案资产价值有一部分必须通过有形资产得以展现。有形资产功能和作用的发挥，是因为有档案资产的支撑，失去档案依托，有形资产的使用、保养、维护、转让、更新、开发和改造就无法顺利进行。这种关联价值归根结底是由档案所包含的信息决定的。

1.4 企业档案资产具有别类无形资产的载体价值

企业档案记录了企业生产经营活动各方面，是企业专利权、商标权、著作权、商业秘密、专有技术等无形资产载体，因而具有载体价值。载体价值不同于使用价值。档案资产使用价值主要从自身发挥的效益中体现出来，而载体价值则从其包含的无形资产价值中展现出来，因此档案资产既有自身的使用价值又有无形资产的载体价值。在实际操作中，技术专项成果等无形资产利用和转让属于企业成果管理部门负责，而企业档案利用和开发则是企业档案部门的事，实现两者价值观的方式不同。在资产价值评估中，既不能将档案无形资产价值计算在档案使用价值之中，也不能忽视档案对无形资产的载体价值。

通过以上内容可以看出，企业档案资产不但在企业内部运营活动中具有价值，也具有企业外部市场价值，企业应当像对待有形资产一样，对无形资产也采用货币计量对其价值评估，并将企业档案资产纳入企业资产评估范畴。

2 企业档案资产评估方法

企业档案内容丰富多维，有些类别档案的资产价值评估没有多大实际意义。如生产经营和技术管理工作的档案只能主要以形成的成本和在生产经营和技术管理工作获取的经济效益计算其价值量；还有党政群工作的文书类档案不可能也完全没有必要将其价值用货币计量。笔者认为，企业档案资产价值评估应抓住企业科学技术档案这一主体。

国务院颁布的《国有资产评估管理办法》指出，企业资产评估方法有重置成本法、现行市价法、收益现值法、清算价格法等。笔者认为，对于企业档案资产评估应针对科技档案特点及价值属性，综合采用多种评估方法分别评估企业档案资产抽象价值、使用价值、有形资产关联价值和无形资产载体价值，然后汇总计算出总价值。四类价值的评估方法如下。

（1）抽象价值主要由企业科技人员、经营管理人员、档案人员的抽象劳动和来自企业各方面的成本投入构成的，因此可从成本耗费的角度运用重置成本法来评估它的价值量。计算公式为：抽象价值的价值量=重置成本-有形损耗-功能性损耗-经济性损耗。

（2）使用价值是通过档案信息源开发利用创造直接的或间接的经济效益。其价值量计算可参照《开发利用科技档案所创经济效益计算方法的规定》中科技档案价值计算方法。

（3）有形资产关联价值与相关有形资产的价值紧密联系的。价值量计算公式为：关联价值=相关有形资产的价值×关联类档案资产享有比例。其中“享有比例”可根据关联档案资产对企业设备仪器、各种建筑物使用、维修、改扩建等作用程度确定。

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关键词:知识经济;自创无形资产;价值计量

无形资产是企业为了生产商品或者提供劳务、出租给他人、或为管理目的而持有的、没有实物形态的非货币性长期资产。按其来源渠道,可分为外来无形资产和自创无形资产。随着工业经济向知识经济的转变,无形资产在企业总资产中所占的比重越来越大,对企业发展的促进作用也日益突出。企业生存和发展的关键在于能否不断地创造和更新无形资产。整个会计环境较之以前发生了根本的变化。因此,适应新的会计环境,探索知识经济条件下自创无形资产的价值计量方法是会计发展的客观需要。

一、知识经济对企业自创无形资产价值计量提出的挑战

知识经济时代,企业资产结构发生了根本的变化。资产的组成由以有形资产为主转变为以无形资产为主;企业的投资也由以物力投资为主转变为以智力、人力投资为主。企业投入大量的物力、人力和财力进行无形资产的研发。会计核算的新环境,必定对自创无形资产价值计量提出新的挑战。

(一)知识经济要求无形资产的价值计量尺度一致

知识经济时代,企业无形资产的地位发生了质的变化,企业间的业务交流也更加频繁。企业根据对方企业披露的会计信息来决定是否与其发生业务来往。这就对企业编制会计报告的质量提出了更高的要求,同类企业无形资产价值计量的尺度必须一致。对于同行业的两个对无形资产投资基本相同的企业,如果价值计量的尺度不一致,很容易出现最终报告的无形资产信息存在很大差距的现象。这样不利于投资者进行比较、决策。

(二)知识经济要求客观合理地核算研发中发生的全部费用

工业经济时代,企业投入到无形资产研究开发当中的费用很少。因此,能否客观合理核算研究开发费用将不会对企业的经营利润产生太大的影响。然而,知识经济的到来,使得企业资产结构发生了根本的变化,大部分企业无形资产的比重超过了有形资产。企业投入到无形资产研究开发当中的费用在全部耗费中所占的比重不断加大。能否客观合理核算当期投入的研究开发费用,将会直接反映企业当期经营利润。

二、我国企业自创无形资产价值计量的现状及存在的缺陷

由于研究开发的不确定性和自创的不易确认性,现行的自创无形资产的价值计量遵循了会计核算的谨慎性原则。然而,仔细分析很容易发现:对于无形资产的价值计量,不仅《企业会计制度》与最新的《企业会计准则》对研究开发费用的处理不一致,而且不能应对知识经济条件对自创无形资产价值计量提出的挑战。

(一)违背了会计信息的可比性原则

可比性原则要求企业的会计核算应当按照规定的会计处理方法进行,会计指标应当口径一致,相互可比。以最新的无形资产价值计量规定,企业自创的专利权、非专利技术以及商标权等无形资产的入账价值不包括研究过程中的耗费。而企业外购的相同无形资产的价格确是依据所购单位耗费的研究与开发费用确定的。这样相同的无形资产在不同企业的会计报表中,由于来源不同入账价值也就完全不同了。不同企业的会计信息也就失去了相互比较的价值,不利于企业的外部信息使用者比较同类企业的财务状况、经营成果和现金流量,影响了投资决策,违背了会计信息的可比性原则。

(二)违背了会计核算实质重于形式的原则

实质重于形式原则,要求在会计核算过程应当按照交易或事项的经济实质进行核算。企业自创无形资产价值的组成部分主要包括研究开发费用与取得时发生的注册费、聘请律师费等费用。相比注册费、律师费,研究与开发费用都是自创无形资产价值的经济实质部分。按照实质重于形式原则,自创的专利权、非专利技术、商标权等无形资产应当以研究开发费用作为价值计量的主体,而不是仅仅依据发生的注册费、聘请律师费等费用计量。然而,现行《企业会计制度》规定的计量原则却恰恰相反,最新的《企业会计准则》也忽略了研究费用,都违背了会计核算实质重于形式的原则,歪曲了无形资产的价值,影响了会计信息的客观真实性。

(三)违背了会计确认和计量原则中的划分收益性支出和资本性支出原则

划分收益性支出和资本性支出原则,要求凡支出的收益仅及本会计期间(或一个营业周期)的应当作为收益性支出,凡支出的收益及于几个会计期间(或几个营业周期)的应当作为资本性支出。自创无形资产过程中耗费的研究与开发费用的受益期是无形资产的整个有效期,一般涉及到几个会计期间,而不仅仅是当期。因此,研究开发费用都应当划为资本性支出,计入无形资产的入账价值。然而,现行的《企业会计制度》却将研究与开发费用划为收益性支出,《企业会计准则》也将研究费用划为收益性支出,计入发生当期损益。违背了会计确认与计量的原则,不利于企业正确核算当期的经营成果。

三、完善我国企业自创无形资产价值计量的具体思路

结合知识经济条件对自创无形资产价值计量的要求,完善我国现行的自创无形资产价值计量方法,有利于客观正确地核算无形资产价值,有利于真实反映企业的经营利润,有利于投资者做出正确的投资决策。

(一)设立与“管理费用”并列的“研究开发费用”科目

随着知识经济时代的到来,企业资产和投资结构发生了质的变化。企业的资产从以有形资产为主体转变为以无形资产为主体,企业的投资从以物力投资为主体转变为以智力投资为主体。企业的竞争优势不在于其拥有多少有形资产,而在于其拥有的无形资产的多少。企业投入大量的人力、物力、财力来进行专利权、非专利技术和商标权等无形资产的研究与开发,研究与开发费用在企业管理费用中所占的比重不断加大。研发成功,将会提高企业无形资产的占有比例,完善企业的资产结构,最终提高企业的竞争优势和经营效益。为了使会计信息能够间接反映企业发展战略,就必须要求正确合理的确认和计量企业投入的研究开发费用。因此,应该将研究开发费用从“管理费用”当中分离出来,设立与其并列的“研究开发费用”科目。

(二)以价值计量反映企业研发能力为出发点,借鉴自建固定资产价值计量模式

研究开发费用的投入量能够间接反映企业持续经营发展的能力和企业人力资源水平。结合企业自建固定资产的价值计量模式,设立“在研项目”中间核算科目与“研究开发费用”费用核算科目。通过“在研项目”与“研究开发费用”科目,合理计量自创无形资产的价值,反映企业高科技研发资金投入量和研发能力。企业进行专利、非专利技术或商标等某项无形资产的研发时,将研发过程中投入的相关资金全部计入“在研项目”科目借方核算。研发成功了,将申请无形资产产权时发生的注册费、聘请律师费等费用直接计入“无形资产”科目借方,作为入账价值的一部分。同时,将“在研项目”借方发生额全部转入“无形资产”,作为入账价值。研发失败了,将“在研项目”发生额全部转入“研究开发费用”,直接计入当期损益。通过计量“在研项目”借方发生总额以及“研究开发费用”期末余额,能准确了解企业在高科技研发上的资金投入量,掌握企业研究开发的成功率。最终,较为客观地计量企业自创无形资产的价值,解决当前价值计量存在的缺陷。

参考文献:

1、毛洪涛,万云.会计最新制度、准则――深度阐释与案例分析[M].立信会计出版社,2005.

2、于玉林.会计基础理论研究[M].经济科学出版社,2001.

3、余绪缨.管理会计学[M].中国人民大学出版社,1999.

4、李百兴.论知识经济下自创无形资产价值的确认及计量模式[J].四川会计,2000(4).

5、令媛媛,张粟.知识经济条件下的无形资产价值计量研究[J].财会月刊,2005(7).

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关键词:资产属性;计量模式;关系

中图分类号:F233.4文献标识码:A文章编号:1672-3198(2009)23-0188-02

1资产的定义及属性

资产的概念是会计学最重要的概念,现行的准则定义是指企业过去的交易或者事项形成,由企业拥有或者控制的、预期会给企业带来经济利益的资源。它具有以下特征:(1)资产预期会给企业带来经济利益;(2)资产应为企业拥有或者控制的资源;(3)资产是由企业过去的交易或者事项形成的。

从历史的发展来看,资产的定义主要有四种观点。

1.1未消逝成本观

未消逝成本观是对资产性质的早期描述。美国著名会计学家佩顿和利特尔顿在《公司会计准则导论》(an introduction to corporate standard)(1940)中明确提出了未消逝成本观。他们认为:“成本可以分为两部分,其中已经消耗的成本为费用,未耗用的成本为资产”。也就是说,他们认为资产是营业或生产要素获得以后尚未达到营业成本和费用阶段的那部分余额,是成本中未消逝的那部分余额。显然,这种观点同历史成本会计模式是密不可分的。它着重从会计计量的角度来定义资产,强调了资产取得与生产耗费之间的联系。

1.2借方余额观

资产定义的借方余额观是由美国会计师协会(美国执业会计师协会的前身)所属的会计名词委员会在其颁布的第1号《会计名词》(1953)中提出来的。该公告认为:“资产是由借方余额所体现的某种东西。这一借方余额是按照公认会计原则或规则从结平的各账户中结转过来的,前提是这一借方余额不是负值。作为资产,它代表的或者是一种财产权利,或者是所取得的价值,有的则是为取得财产权利或为将来取得财产而发生的费用支出”。这一认识的基本特征是将资产视为借方余额的体现物。据此,不仅借方余额所体现的应收账款、存货、设备、厂房等要确认为资产,而且由借方余额所体现的递延费用等项目也可以确认为资产。显然,这种观点只是从会计结账技术的角度来理解资产,很难说是在描述资产的性质。

1.3经济资源观

经济资源观是关于资产定义的颇具影响的一种观点。1957年,美国会计学会发表的《公司财务报表所依恃的会计和报表准则》中明确指出:“资产是一个特定会计主体从事经营所需的经济资源,是可以用于或有益于未来经营的服务潜能总量”。对资产的这一认识,第一次明确地将资产与经济资源相联系,虽然它并未正面提到无形资产的内容,但这一定义至少可能将无形资产包纳其中。另外,它也明确了资产与特定会计主体之间的关系,即特定会计主体能够借助资产业从事未来经营。1970年,美国会计准则委员会在其的第4号公告中提出了一个资产定义:“资产是按照公认会计原则确认和计量的企业经济资源,资产也包括某些虽不是资源但按照公认会计原则确认和计量的递延费用”。这一定义虽然明确指出资产的实质是经济资源,接受了“经济资源”这一新认识,但它却认为,经济资源应否视为资产,取决于公认会计原则的确认和计量标准,这就把资产的实质与资产的确认和计量之间的主从关系颠倒了。

1.4未来经济利益观

目前比较流行的资产定义体现了未来经济利益观的观点。1962年,穆尼茨(moonitaz)与斯普劳斯(r.t.sprouse)在《会计研究论丛》第3号――《企业普遍适用的会计准则》这一文献中明确提出:“资产是预期的未来经济利益,这种经济利益已经由企业通过现在或过去的交易获得。”现在的美国财务会计准则委员会(fasb)在《财务会计概念公告》第6号(sfac no.6)中提出:“资产是可能的未来经济利益,它是特定个体从已经发生的交易或事项中所取得或加以控制的。”

未来经济利益观认为,资产的本质在于它蕴藏着未来的经济利益。因此,对资产的确认或判断不能看它的取得是否支付了代价,而要看它是否蕴藏着未来的经济利益。在现实中,虽然成本是资产取得的重要证据之一,而且成本还是资产计量的重要属性,但是,成本的发生并不一定导致未来的经济利益,而未来经济利益的增加也并不必然会发生成本,例如,业主投资、接受捐赠等。所以,未消逝成本观将未耗用的成本看成是资产,视资产为成本的组成部分,是不切实际的。而经济资源观强调资产的经济资源属性,把一些不是经济资源但有助于实现未来经济利益的或减少未来经济损失的项目如某些备抵项目排斥除在资产之外。未来经济利益观则将这些项目合乎情理地包括在资产之中。因此,我们说未来经济利益相对于其他观点来说更加全面、合理。

我国《企业会计准则》(2006)规定:资产是企业过去的交易或事项形成的、由企业拥有或控制的、预期会给企业带来经济利益的资源。这种定义突出了以下特点:

(1)资产的经济属性即能够为企业提供未来经济利益,这也是资产的本质所在。也就是说,不管是有形的还是无形的,要成为资产,必须具备能产生经济利益的能力。

(2)资产的法律属性即必须是为企业所控制,也就是说,资产所产生的经济利益能可靠地流入本企业,为本企业提供服务能力,而不论企业是否对它拥有所有权。

2不同的计量模式体现出资产的不同属性

计量是指会计要素量化的过程和方法。也就是对资产加以量化表述的理论依据与具体方法。它涉及到计量属性与量度单位的选择。计量属性解决“计量什么”,而计量单位解决对选定的计量属性“用什么计量”。计量属性与计量单位是两个不同层次的问题,计量属性是内在的,根本的问题,计量单位是外在的、形式的问题,计量单位的选择随计量属性的变化而变化。由于不同的计量模式体现出资产的属性不同,会造成资产的价值差异较大。因此,根据资产的定义、属性选用恰当的计量模式计量资产的价值就尤为重要,它不仅仅在于是否能真实地反映资产的价值,而且还影响到其提供的会计信息是否有用。现行的会计计量属性包括:历史成本;重置成本;可变现成本;现值;公允价值;摊余成本。目前,主要运用的会计计

量模式主要有四种:历史成本、重置成本、公允价值、现值。

(1)历史成本法体现资产的属性是资产投入价值,即过去形成资产投入的成本或者费用作为资产的价值。其弊端是随着社会经济发展,生产率的提高,名义货币发生变化的话,从根本上动摇历史成本计量属性的基础;(2)重置成本法计量模式表现出资产的属性是资产重置价值,即资产按照现在购买相同或者相似资产所需支付的现金或者现金等价物的金额计量;(3)公允价值计量法体现资产属性是资产交换价值,即按照在公平交易中熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额计量;(4)在现值计量模式下,资产的属性体现是资产在用价值,指资产按照预计从其持续使用和最终处置中所产生的未来净现金流入量折现的金额。从现行的资产定义来看,现值计量模式最符合资产的定义及属性。

3现行的计量模式与资产定义、属性之间的矛盾

新企业会计准则的实施,一方面体现了国内会计准则和国际准则的趋同更近了一步,为企业的发展提供了更好的机遇;另一方面,其巨大的变化给传统的会计模式带来了强烈的冲击,公允价值的应用就是其中一例。在38项会计准则中,有近50%的准则要求采用公允价值计量模式。公允价值的广泛应用,无疑成为了新会计准则实施中的焦点之一。目前,对于公允价值的认定主要采取以下方式:(1)存在活跃、公开的市场价格,则以该价格为标准确认的价值即为公允价值如果资产交易或负债清偿的标的存在着活跃的、公开的交易市场,在市场综合因素的影响和行业规范的制约下,其交易价格的形成基本符合“公平、熟悉、自愿”的前提,因此具备“公允”的要求,可以作为公允价值的确认标准。这种公允价值的获取途径是比较便利和直接的,并且易于交易方接受并获得关注者认可,可以说是公允价值确认的理想状态。(2)不存在活跃、公开的市场价格,则在多方询价的基础上,采用适当的估值方法,或由评估机构评估,作为确认公允价值的基准如果资产交易或负债清偿的标的不存在活跃的、公开的交易市场,可以采用适当的估值方法,搭建相应的数据模型并选用适当的参数,参照各方询价因素,结合现金流量折现、期权定价等方法确认公允价值。(3)不存在活跃、公开的市场价格,交易标的也不适宜进行评估,并且进行多方询价存在困难的,可以参考同类交易的市场价格,作为确认公允价值的基准在这种方式下,同类交易标的价格无法由市场直接获得,因此只能用类比的方式,采集同类交易价格,作为估值的依据。这样,如何选择确定同类交易就成了公允价值确认的关键。同类交易不仅要求选取物与标的具有物理上的同质性,同时其实施载体各要素也应具备可比性,比如期望现金流、期限等。这样,现行会计计量模式是一种以公允价值为主体,多种计量模式并存的混合计量模式,因此,体现出资产属性也是多种多样的,既有历史成本、重置价值。也有公允价值、可变现净值、现值等。而现行的资产定义为,指企业过去的交易或者事项形成,由企业拥有或者控制的、预期会给企业带来经济利益的资源。其本质特征“未来经济利益”,因此,资产的价值不是以企业现有的资产为基础,也不认可投入成本,决定资产价值取决于未来持续的现金流及盈利能力,根据资产的属性其计量模式就是现值,因为只有能现值反映企业未来的产出,最恰当地反映未来经济利益的计量属性。其他的计量模式均不符合资产的定义及属性,只有在这一属性无法满足可靠性和可验性的要求,在具体会计实务往往是从投入成本的角度考虑,采用其他的替代计量属性,但也要求排除人为估计等因素干扰,客观、真实的反映资产的内在价值。这就进一步说明了现值是资产真实价值的最近似的反映。不同方法对资产计量的结果都是对资产现值的代替。因此,根据资产的属性采用的计量模式应该是现值或者是以现值为代表的现值混合计量模式。而不是现在采用的公允价值计量模式。

4资产概念的重新定义

由于企业的资产形态千差万别,资产的特性各有不同,因此现行的资产概念的局限性日益凸显:(1)现行的资产定义不能反映企业整体资产价值。企业的资产包括无形资产和有形资产,现行资产的属性仅对有形资产进行了反映,而对在企业经营起着重要作用的无形资产去未予反映,主要是因为1.无形资产难以用货币明确计量;(2)现行资产观认为资产都应该是企业过去的交易或事项所取得的。即使企业拥有了某项未来经济利益,如果没有明确的交易或事项,也不能确认为资产。这使得自创商誉被排除在企业资产之外,从而使企业的无形资产未能得到真实的反映。换而言之,现行会计计量仅反映有形资产价值或企业整体资产的一部分。因此,提供的相关信息无用。特别需要说明,社会经济发展到今天,新经济时代已经到来,企业的类型具有多样性的特点,传统企业主要制造业为主,以生产、销售商品为经营方式赚取利润,资产形式主要是有形资产;而知识类企业主要以提供高附加值的服务获得利益,一般不进行生产、制造,其资产形式主要以无形资产为主,表现在:品牌、经营理念、管理制度、营销方式、人力资源等,以微软、思科、搜狐、网易等信息技术为代表企业,其无形资产是企业的核心资产,并且随着社会经济的发展,无形资产的价值日趋重要,如按传统会计理论计量这类企业资产价值大打折扣,使企业的内在价值未能得到完全的反映。因此,我们认为,自创的无形资产必须要计量;(3)现行资产的概念不能完全反映资产的本质特征。企业资产形态尽管千差万别,但从发挥作用来看,可分为经营性资产和非经营性资产,经营性资产直接创造企业的未来经营利益,即未来的现金流入,而非经营性资产一般不产生现金流入,甚至是现金流出,因此,如果用现行资产概念度量非经营性资产的话,从理论上讲,非经营性资产不是资产,则与资产存在的实际状态不符;如果用现值计量非经营性资产的价值的话,则非经营性资产会出现负数,显然不符合资产逻辑。因此,对非经营性资产不能用现值计量,对应的资产属性则不是未来经济利益,而是它的服务作用和其提供的利用的功能,因此其计量的方法应根据资产的不同属性采用不同的方法予以计量,由于资产在不同时点上具有不同的价值差异,不同时点上的资产不具有可比性、可加性,因此,对于采用历史成本法计量的资产价值,应采用技术方法折算出时点价值,从而保证资产的可比性、可加性。从这个意义上讲,现行的资产定义应予以修正为:企业过去的形成,由企业拥有或者控制的、预期会给企业带来经济利益或服务利用的资源。其具有以下特征:(1)资产预期会给企业带来经济利益或服务上利用;(2)资产应为企业拥有或者控制的资源;(3)资产是由企业过去形成的。它的优点在于:(1)扩大了资产的范围。修正后资产概念的范围包括企业的有形资产和无形资产,客观地反映了企业整体资产价值;(2)修正后资产概念的本质特征包括经营性资产和非经营性资产,其形成的计量方法可以采用多种计量模式,从而形成了以现值计量方法计量经营性资产,用其他计量方法计量非经营性资产的现值混合计量模式,解决了现行的一种资产属性采用多种计量模式反映的弊端,修正后的资产观认为,资产的概念应依据资产在企业的本质特征及功能予以反映,对能创造未来经济利益的应持未来经济利益观,对不能产生未来经济利益的资产来说,显然未来经济利益观是不成立的,应根据资产提供的服务和功能定义最为恰当,并可以采用除现值以外的方法予以计量。修正后的资产定义使资产属性与计量模式之间形成了严密的逻辑关系,客观、真实地反映出企业的整体资产价值。

5结论

总之,资产的属性要求其计量的方法合理地、客观地反映其真实价值,资产的属性与计量模式存在一致性、相关性,会计计量的本质就是准确、完整地反映企业的内在价值,资产的属性与计量模式的匹配,是会计学的重大问题,是值的我们认真研究和探索的。

参考文献

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【关键词】公允价值计量模式;会计要素;再认识

会计要素是会计基本理论研究的基石,更是会计准则建设的核心,会计要素定义的是否准确,不仅影响着会计计量的质量,而且还决定其提供的会计信息是否有用。因此,科学、合理地对会计对象进行分类是确保会计信息真实性、可靠性的基础。

一、会计要素的定义及分类

会计要素又叫会计对象要素,是指按照交易或事项的经济特征所作的基本分类,因此是会计核算和监督的具体对象和内容,分为反映企业财务状况的会计要素和反映企业经营成果的会计要素。它是用于反映会计主体财务状况和经营成果的基本单位。由于会计要素是对会计对象的分类是主观的,各国会计要素的分类有所不同。我国《企业会计准则》将会计要素规定为六个,即资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润。其中,资产、负债和所有者权益三项会计要素是组成资产负债表的会计要素,也称为资产负债表要素,资产是资金的占用形态,负债和所有者权益是与资产相对应的取得途径,他们是反映企业财务状况的会计要素;收入、费用和利润三项会计要素是组成利润表的会计要素,也称为利润表要素。收入是经济活动中经济利益的总流入,费用是经济活动中经济利益的总流出,收入与费用相配比,即形成经济活动的利润,利润是资金运用的成果,它们反映企业的生产经营成果。

二、会计要素之间的平衡性

会计各个会计要素之间在总额上形成了一种相等关系即会计恒等式,根据现行的会计要素分类,会计等式:资产=负债+所有者权益,即:资金运用=资金来源。该等式是会计计量、核算的基础,也是编资产负债表的依据,它表明了股东与债权人两者在企业的资产中到底占了多大份额。在负债不变时资产与所有者权益同方向变化。所有者权益不变呢,资产就与负债同方向变化,而当所有者权益与负债都发生变化的时候,其资产的变化则等于两者之和。从理论上讲,会计各要素之间必须保持一种平衡性,否则,会计计量、核算无法进行,因此,如果会计恒等式存在不平衡的话,则必须对会计要素重新进行审视和分类。下面我们就现行的会计等式进行推理,以印证现行的会计等式是否平衡:会计等式:资金运用=资金来源,推导:资产=资本,资本=债权资本+股东资本,如果会计主体在持续经营中,存在留存收益,则留存收益又成为股东新的投入资本,其反映是增加了资产,会计等式平衡,在历史成本计量属性下,由于名义货币不发生变化,则上述会计等式永远保持平衡所以称会计恒等式是毋庸置疑,但在名义货币发生变化的今天,随着社会生产率大幅提高,使会计要素的原始投入成本价值与市场价值存在较大的差异,则历史成本计量属性的弊端已显现,历史成本会计计量模式已不满足社会发展的需要,由于人们对财务报告目标的改变,报告使用者越来越关注会计报告提供的会计信息是否有效,以有助于评价与决策,因此,越来越突出使用公允价值计量模式的优越性、必要性,在采用公允价值计量下,由于会计要素是某一时点的市价,因此与账面价值存在价值差异,即:资产市价-资产账面价值=资产的价值变动,资本市价-资本的账面价值=资本的价值变动,从而推导出,资产账面价值+资产的价值变动=资本的账面价值+资本的价值变动+资产的价值变动-资本的价值变动,最后得出:资产市价=资本市价+资产的价值变动-资本的价值变动,因此,现行会计等式是否平衡取决于资产价值变动是否等于负债的价值变动+所有者权益的价值变动,如果三者不相等,则可以得出现行的会计等式具有不平衡性的结论,如果认为资产、负债的价值变动是所有者权益本身价值变动的话,显然是一种错误,这主要是所有者权益的价值不取决于会计的计量结果。其自身的变动与债权资本相比还比较特殊,一般而言,资金的价值变动取决于利率变动,但股权资本由于承担了企业在经营中的风险,其要求的回报比债权资本高,即风险越大。要求回报越高,对非上市公司的股权资本由于没有明确的市价,必须采用技术估计的方式进行估算,即可采用资本定价公式(CAPM),资本的期望收益率应等于无风险利率加上资本的贝塔系数测定的风险溢价。换而言之,股东资本成本取决于风险系数,风险系数越大,则资本的期望收益率越高,股东资本成本越高,对于上市公司来讲,在公允价值计量模式下,股权价值就是股票的市价,因此,资产、负债的价值变动差异并不是所有者权益自身价值的变动,资产、负债的价值变动差异不应纳入所有者权益。综上分析,如果现行会计等式存在不平衡的话,则必然增加资产与资本的价值变动这一会计要素,并应对现行的资产、所有者权益、利润三个会计要素进行修订。

三、会计要素的修订

现行的资产定义:资产是指过去的交易、事项形成并由企业拥有或者控制的资源,该资源预期会给企业带来经济利益。

由于企业的资产形态千差万别,资产的特性各有不同,因此现行的资产概念的局限性日益凸显:(一)现行的资产定义不能反映企业整体资产价值。企业的资产包括无形资产和有形资产,现行资产的属性仅对有形资产进行了反映,而对在企业经营起着重要作用的无形资产去未予反映,主要是因为1.无形资产难以用货币明确计量;2.现行资产观认为资产都应该是企业过去的交易或事项所取得的。即使企业拥有了某项未来经济利益,如果没有明确的交易或事项,也不能确认为资产。这使得自创商誉被排除在企业资产之外,从而使企业的无形资产未能得到真实的反映。换而言之,现行会计计量仅反映有形资产价值或企业整体资产的一部分。因此,提供的相关信息无用。(二)现行资产的定义不能完全反映资产的本质特征。企业资产形态尽管千差万别,但从发挥作用来看,可分为经营性资产和非经营性资产,经营性资产直接创造企业的未来经营利益,即未来的现金流入,而非经营性资产一般不产生现金流入,甚至是现金流出,因此,如果用现行资产概念度量非经营性资产的话,从理论上讲,非经营性资产不是资产,则与资产存在的实际状态不符;换而言之,现行资产的定义属性仅限于对经营性资产的概括,并不符合非经营性资产的特性,如果用现值计量非经营性资产的价值的话,则非经营性资产会出现负数,显然不符合资产逻辑。因此,对非经营性资产不能用现值计量,对应的资产属性则不是未来经济利益,而是它的服务作用和其提供的利用的功能,因此其计量的方法应根据资产的不同属性采用不同的方法予以计量,由于资产在不同时点上具有不同的价值差异,不同时点上的资产不具有可比性、可加性,因此,对于采用历史成本法计量的资产价值,应采用技术方法折算出时点价值,从而保证资产的可比性、可加性。从这个意义上讲,现行的资产定义应予以修正为:企业过去的形成,由企业拥有或者控制的、预期会给企业带来经济利益或服务利用的资源。它的优点在于:(1)扩大了资产的范围。修正后资产概念的范围包括企业的有形资产和无形资产,客观地反映了企业整体资产价值;(2)修正后资产概念的本质特征包括经营性资产和非经营性资产,其形成的计量方法可以采用多种计量模式,从而形成了以现值计量方法计量经营性资产,用其他计量方法计量非经营性资产的现值混合计量模式,解决了现行的一种资产属性采用多种计量模式反映的弊端。修正后的资产定义使资产属性与计量模式之间形成了严密的逻辑关系,客观、真实地反映出企业的整体资产价值。

现行的所有者权益定义:是指资产扣除负债后由所有者应享的剩余利益。即一个会计主体在一定时期所拥有或可控制的具有未来经济利益资源的净额。这可以通过对会计恒等式的变形来表示,即:资产―负债=所有者权益。所有者权益的来源包括所有者投入的资本、直接计入所有者权益的利得和损失、留存收益等。

现行的所有者权益的缺陷在于:(一)将净资产等同于所有者权益,净资产是资产减去负债的余额,所有者权益也称股东权益,其价值取决于未来的获利能力,在公允价值计量模式下,对非上市公司的股权价值应通过技术方法估算其价值,上市公司股权价值就是市价。因此,净资产的价值不等于所有者权益的价值;(二)未考虑所有者权益自身的机会成本。根据资产的定义,决定资产的价值是未来经济利益的流入,那么对应资产的计量方法应该是现值,因此在公允价值计量模式下,对所有者权益的机会成本也应予以考虑,从而使资产、负债、所有者权益价值计量在同一时点下,具有可比性、可加性。与传统的会计等式相比,会计等式增加了资产、负债、所有者权益的价值变动这一会计要素,因此,从这个意义上讲净资产不等同于所有者权益;(三)公允价值理论将时间价值引入会计计量当中,已经认识到资产账面价值与公允价值或者现值产生将差异,在没有新的会计恒等式出现的情况下,为维持传统的会计等式平衡,将资产、负债价值变动差异计入所有者权益当中,也是基于会计恒等式的平衡要求,资产负债观将未实现或未发生的所谓损益(资产、负债变动产生的利得、损失)确认利润或损失,违背了权责发生制这一会计核算的理论基石;(四)现行的所有者权益定义为资产扣除负债后由所有者应享的剩余利益,主要是从法律产权关系角度体现出企业这一会计主体的清偿责任,即企业的资产是用来衡量清偿债权人与股东的能力。而企业整体资产观认为,资产目的是创造价值,而不是用来度量清偿权益的能力与义务,股权资本作为所有者投入必然要计算投入的机会成本,尤其是在公允价值计量模式下,要求会计信息具有很强的相关性,以便于报告使用者评判、决策。因此更应该真实反映股权资本的市场价值。在企业持续经营情况下,采用公允价值计量必然产生资产、负债的价值变动,由于这种所谓的利得、损失具有暂时性、变化性、时点性,在会计分期、权责发生制假设前提下,资产、负债在某一时点的价值变动不能产生现金流入、流出,因此不能确认为损益也不能确认为权益,同时采用现值计量资产价值时,由于存在较大的主观性,资产未来的现金流有待进一步验证,资产的价值更具有相当大的不确定性,更不能把资产、负债的价值变动视为所谓的利得、损失,因而不归属于当期的所有者权益,但在企业发生清偿责任时,由于企业丧失了持续经营能力,资产的价值不受时间价值的影响并最终用来清偿权益义务,即资产=权益会计恒等式才能成立,换而言之,现行的会计等式是从法律的角度阐述会计各要素之间的关系,而没有从会计的本质要求来体现会计要素之间的关系,不能反映会计核算的根本目的。在企业持续经营情况下,会计计量的结果不是用来反映资产的清偿能力,从受托理论讲,它表明资产用来为股东创造利润的获利能力,从决策有用理论来讲,会计反映的信息应具有可靠性、相关性,为决策服务,即会计信息应该真实反映资产的价值、成本、利润等,因此,从法律的权利关系角度,建立的会计等式反映的资产权益,清偿义务,并不能来表达会计的职能要求、本质特征;(五)与投入资本无关的资产、负债价格变动计入所有者权益有待商榷。第一,资产、负债价格变动不是股东的投入资本;其次,提供的会计信息失真。持续经营条件下,股东不允许退股,只能进行股份转让,因此,股东的清偿权益无法体现,即没有必要或无法准确地反映所有者的清偿权益,即使公司发生清偿责任(资产兼并、重组、破产、清算)时,会计报表上所反映的所有者权益会计信息基本无用,即企业的所有者权益最终由市场交易决定,而不取决会计计量结果,换而言之,同一价值量下所有者权益在企业持续经营与清偿状态下,由于对未来的预期不同,市场价值具有很大的差异,因此会计计量的结果与市场交易价格差异较大;最后,资产、负债价格变动没有具体的交易行为,也没有收入、成本、费用,更不产生现金的流入、流出,如果资产价格变动真的能产生利润的话,会计主体则无需去经营销售,并且还节约成本费用,显然违背会计核算的本质目的,使我们无法评判企业经营的效果;(六)资产、负债的资产、负债价格变动是常态,将资产、负债的资产、负债价格变动计入所有者权益,违背了会计计量的真实性、稳健性、谨慎性原则。因此,所有者权益应修正为:所有者权益是所有者(股东)过去投入形成的成本并由其享有的权益。它包括:实收资本、资本公积、留存收益等。修改后的所有者权益定义将现行的资产、负债价值变动即所谓的利得、损失排除在所有者权益之外,而是单列资产、负债所有者权益价值变动这一会计要素。修改后的所有者权益真实地反映了股东的投入成本,并且包含了应计入的机会成本,以完整地反映所有者权益的价值。

现行的利润定义:是指企业在一定会计期间的经营成果。它是反映经营成果的最终要素。它包括营业利润、投资净收益和营业外收支净额、公允价值变动损益、资产减值损失等,直接计入当期利润的利得和损失,是指应当计入当期损益、会导致所有者权益发生增减变动的、与所有者投入资本或者向所有者分配无关的利得或者损失。利润金额取决于收入和费用、直接计入当期利润的利得和损失金额的计量。现行的利润观的缺陷在于:(一)价值变动并没有具体的交易行为,不产生收入、费用,且具有未来不确定性,无法进行计量确认,如果价值变动真的产生利润的话,会计主体则无需去经营销售,并且还节约成本费用,显然违背会计核算的本质目的,使我们无法评判企业经营的效果;(二)现行成本并没有节约。因采取某种行动而没有采取其他行动所带来的机会利得,但是当采取行动后,就没有了,因此,一旦购买资产,其成本就变成现实,唯一选择出售或继续使用,现行成本法采取的财务资本观的持有利得缺乏理论基础;(三)资产、负债价值变动不能反映已实现的或预期的现金流量,即不产生现金的流入和流出,那么计入利润是没有依据;(四)没有证据表明资产、负债价值变动与现值之间存在联系,即能增加未来的经济利益,如果价值变动计入利润的话,会导致利润表的会计信息失真,使其提供的会计信息不具有可靠性、相关性;(五)在企业持续经营状态下,资产、负债的价值变动是常态,因此资产、负债的价值变动不是企业在一定会计期间的经营成果,也就是说资产、负债的价值变动是市场变动或者时间价值的结果,而不是企业自身经营的结果。因此,我们认为,利润自身的定义并没有明显的错误,而是对经营的理解出现了偏差,所谓的经营是经过人的劳动,经营成果是投入人力、物力、财力的活动而获取的成果,资产、负债的价值变动是常态的、或有的,具有很大的不确定性、时点性、暂时性,如果确认了利润,则违背了权责发生制原则、谨慎性原则、真实性原则,动摇了会计这门经济学科的理论基础。更谈不上会计信息的可靠性、相关性的质量要求。因此,现行的会计准则必须对经营及经营成果做出明确的定义或解释,以解决对利润理解上的误区,即价值变动是否能确能认为利润,如果确认为利润的话,当期是否能对该利润进行利润分配。

现行的会计要素没有价值变动这一会计要素,由于在公允价值计量模式下,反映的会计要素是某一时点的市价,具有很强的时间特征,即资产在不同时点上具有不同的价值,不同时点上的资产不具有可比性、可加性的特点,因此出现了资产、负债、所有者权益在时点上的价值差异,该差异因为不能归属于权益与损益,因此必须增加价值变动这一会计要素,以确保会计等式平衡。真实反映企业资产价值和经营成果。

四、结论

公允价值计量模式强调会计要素的现时价值,因此与会计要素的账面价值产生了价值差异,由于这种价值差异不能归属于当期的权益及损益,因此为了保证会计等式平衡性,增加了价值变动这一会计要素,并由于这种价值变动会对资产、所有者权益、利润产生影响,因而需要对这三大会计要素进行修正和补充。籍此构建整个财务会计概念框架具有严密的逻辑性,从而为会计的计量与确认提供理论依据。

参考文献

[1]中华人民共和国财政部.企业会计准则[M].经济科学出版社.

[2]王光远.会计历史与理论研究[M].福建教育出版社.

[3]于玉林.现代会计结构论[M].大连:东北财经大学出版社.