电子商务的税收问题及对策精品(七篇)

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一、电子商务引起的税收问题

由于电子商务具有高度的流动性和隐匿性的特点，从而引发一系列重大税收问题，主要表现在：

1、税收征管无帐可查。各国税收征管都离不开对凭证、帐簿和报表的审查，由于电子信息技术的运用越来越多地出现无纸化操作，而这些电子凭证又可以轻易地修改，不留下任何痕迹、线索，这使税收征管稽查工作失去了基础，税务部门无帐可查。再加上随着计算机加密技术的发展，纳税人可以利用超级密码掩藏有关信息，使税务机关搜集信息更加困难。

2、常设机构的概念受到挑战。按国际规范，只有在某个国家设有常设机构，并取得归属于该常设机构的所得，才能由该国行使地域税收管辖权征税。所谓“常设机构”，是指一个企业进行全部或部分经营活动的固定营业场所。因特网的出现，使许多国内消费者或厂商可以通过因特网购买外国商品和劳务，外国销售商并没有在本国出现，因而不能对外国销售商在本国的销售和经营征税。本国销售商向外国销售产品和劳务，当然要对其销售行为征税，但是，涉及到出口商品和劳务的税收优惠、出口退税等问题，同样不好解决。

3、有形商品、劳务、特许权的区别变得很模糊。例如，销售一本书，承载媒体是纸张，如果把这本书制作成光盘，那么实物形态就发生了变化，适用的税目就有所不同。在税收管理上，显然书籍容易征税，而对销售的光盘征税难度就大了。在因特网上，连光盘都不买，只要下载就行了，而且还可以复制，这种交易所得更象特许权使用费。具体情况应如何界定比较困难。

4、国际税收管辖权的冲突。一般而言，税收管辖权的范围是一个国家的政治权力所能达到的范围。世界各国实行的税收管辖权并没有统一的标准，但都坚持收入来源地管辖权代先的原则。自从电子商务出现以后，各国对收入来源地的界定发生了争议。美国等发达国家要求加强居民税收管辖权，而发展中国家为了本国的利益，大力要求加大本国收入来源地管辖权范围。

5、纳税人避税更容易。国际互联网的高流动性、隐匿性严重地阻碍税务部门获取征税依据。美国财政部有关电子商务的白皮书提出了电子商务中几个影响征税的特点：（1）消费者匿名；（2）制造商隐匿其住所；（3）税务部门读不到信息无法掌握电子交易情况；（4）电子商务本身也可以隐匿。另外，企业可在国际互联网上轻易变换其站点，这样任何一个企业都可选择低税率或免税的国家设立站点，从而达到避税的目的。

二、国际上对于电子商务征税问题的两种代表性意见

1、美国关于电子商务征税的基本观点主要有四个方面的内容：（1）税收首先要做到中性，既不扭曲也不阻碍电子商务的发展，税收政策要避免对商务形式的选择发生影响；（2）保持税收政策的透明度，现行国际税收原则还不够透明，有待进一步改进；（3）对电子商务的税收政策应与美国现行税制相协调，并与国际税收基本原则保持一致；（4）不开征新税或附加税，应该通过对某些概念、范畴重新加以界定和对现有税制的修补来处理电子商务引发的税收问题；（5）以居民管辖权取代收人来源管辖权。

2、与美国主张不开征新税的原则相反，有些专家主张开设新税，以避免网上税款的流失。1994年，加拿大税收专家阿瑟。科德尔构思了一种被称为“比特税”（Bit Tax）的方案，后经荷兰教授卢。苏特正式提出，其主要做法是对全球信息传输的每一数字单位征税，如对数据搜集、通话、图像或声音传输等的征税。反对者认为对所有数字信息不加区别地征税将阻碍电子商务的发展。即便如此，这一方案仍有其积极的一面。可以为解决互联网涉税问题提供了有效的尝试。

总的来说，目前国际上对电子商务的税收政策问题尚未取得一致看法，各国仍在继续加紧研究和协调之中。如果发展中国家不能形成自己的方针政策，由美国等发达国家牵着鼻子走，其结果必将导致本国的经济利益遭到严重的损失。

三、我国应采用的相关税收原则及对策

由于软、硬件环境和信息基础设施的先天不足，我国目前的电子商务尚处在萌芽阶段，与世界发达国家相比，还存在很大的差距。为了缩短与发达国家间的差距，对电子商务进行征税，我国应在鼓励、扶持的思想指导下，制定如下征税原则：（1）税收中性原则。即在有形交易和电子交易间应平等对待经济上相似的收入。征税应不影响企业对市场行为和贸易方式的选择，以免阻碍电子商务在我国的发展。（2）适当优惠原则。我国电子商务还处在启蒙阶段，为了促进电子商务在我国的快速发展，鼓励企业上网交易，对电子商务的征税应暂时采取优惠政策，不加征新税。（3）税负公平原则。传统贸易与电子商务只是交易方式不同，本质上都是交易双方买卖商品的商务活动。因此在税收上应公平对待。

电子商务的出现，给税收征管及税收法制建设提出了新的更高的要求。我国应在借鉴外国先进经验的基础上结合我国的实际情况，分阶段采取以下措施：近期对我国的电子交易暂不加征任何形式的新税，并随时注意电子交易市场的动态，正确引导其发展；同时，加紧电子申报纳税的试点，发现问题，积累经验，逐步推广。具体可尝试采取以下若干措施：

1、进一步强化居民税收管辖权。可采取居民管辖权与收入来源地管辖权并存的方案，并逐步向居民管辖权倾斜。国际现行税收管辖权基本呈现两种格局：发达国家普遍采用由属人原则确立的居民税收管辖权；发展中国家则采用由属地原则确立的收入来源地税收管辖权。随着电子贸易的快速发展，收入来源地管辖权越来越难以适应国际税收的要求，但从保护本国经济利益出发，发展中国家一时很难接受居民管辖权原则。为了与国际税收接轨，发展中国家应逐步适应居民管辖权原则，积极与发达国家进行磋商、协调，争取更多的利益。

2、对电子商务实行优惠税率，并建立单独的核算体系。电子贸易能够为企业节约资金，降低成本，带来直接经济效益，因此应当鼓励和扶持，适当给予税收优惠。为便于税务机关核查企业申报是否真实，要求企业必须对网上进行的交易单独核算，否则不给予优惠。

3、加大研究经费和技术力量的投入，尽快开发出一种实用有效的电子税收系统，为电子商务的有效征税提供技术上的保障。开发出的电子系统应当功能强大，操作简单，并且能够存储文件表单，可以轻松完成无纸征税。

4、从我国的实际情况出发，为企业上网交易创造有利条件。如果网上交易只有卖家没有买家或者买家很少，企业不愿意上网，因此首先应保证企业上网之后有足够的销售空间，这样才能吸引企业加入进来。为了鼓励企业上网交易，应尽量少征或不征新税。

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[关键词] 电子商务 税收征管 税务稽查

一、问题提出

电子商务作为代表信息时代先进生产力的商务方式，其技术和思想正以惊人的速度渗透到社会生活的每一个角落。但与此同时，由于电子商务具有虚拟化、数字化、匿名化、无国界和支付方式电子化等特点，对原有的税收法律制度和税收管理模式提出了严峻的挑战，出现了许多法律的空白和焦点。电子商务税收问题成为近年来国际社会关注的焦点问题之一，一方面，电子商务的发展促进了世界经济增长，成为税收的潜在增长来源；另一方面，电子商务对现行税收法律制度提起了挑战，对纳税主体、客体的认定以及纳税环节、地点的确认均陷入了困境，根据传统贸易方式运作需要而制定的各国税收制度已经不能满足信息时代的需要。因此，制定电子商务税收法律与政策己成为每一个国家都必须面临的重要任务。

二、电子商务带来的税收问题

电子商务对税法的税收法定、税收中性,以及税收公平等原则造成了冲击，威胁到了各项税法基本原则的效力。其次，电子商务也对我国的税收管辖权提出了挑战，使得以 “常设机构”原则为基础的收入来源地税收管辖权受到冲击，影响了对电子商务的征税效果，进而威胁到国家的税基。再次，电子商务也影响到税法的各构成要素的实施。传统税法体系中的纳税主体、课税对象、纳税地点和纳税环节等税收要素在面对具有虚拟性、跨国性、无纸化和直接性的电子商务时倍显疲态，出现了各种征税盲点。最后，电子商务对税收征管法也造成了不小的冲击。税收征管是各项税法制度实施的必经环节，税款的足额高效征收才是我们制定各项税法制度的终极目的。因此，要解决对电子商务的征税问题，就必须尽早解决电子商务对税务登记、税款征收、税务稽查等税收征管制度的影响问题。

三、完善电子商务的涉税法律对策

1.建立电子商务登记制度

针对电子商务网上经营的特点，必须对其建立专门的电子商务税务登记制度，要求所有从事电子商务的纳税人在办理上网手续后，必须到主管税务机关办理相应的电子商务税务登记，取得专门的税务登记号，作为其身份的识别代码，并将该号码显示在纳税人所经营的网站首页的显著位置。网站的访问者可以凭此查定网站的合法性后再进行交易，也便于税务机关掌握网上交易的情况。税务部门要设立专门的网站或电话供公众查询，并鼓励其举报“无证”经营的网站，借助网民之力加强广泛监督。纳税人在办理电子商务税务登记时，应填报《电子商务税务登记报告书》，提供有关网上经营项目和交易事项的详细资料，特别是计算机超级密码钥匙的备份。税务机关对纳税人填报的资料要进行严格审核并承担相应的保密责任，税务机关根据纳税人提供的资料建立电子商务税务登记档案和纳税资料备案制度，以便于税收征收、管理和稽查，从源头上堵塞网上逃税的漏洞。

2.实行电子商务税收征收管理

首先，税务部门应依托计算机网络，开发职能网络平台计税软件。在纳税人进行电子商务税务登记之后，就将软件强制安装在其所有提供网络服务和交易的服务器上，使软件在纳税人所有的电子商务平台上运行。智能平台计税软件的功能主要是自动计算每笔交易的应纳税额和记录交易的具体信息，控制所有客户在网上达成交易、签署电子合同前，必须点击纳税按钮才能实现交易。从而使税收项目成为网上交易的一个必经步熟，可以实现对网上交易情况和相关信息的全面记录，并按纳税申报期自动按时将当期的记录发送到主管税务机关，以便核实备查。税务部门通过各个环节的“电子护卫”，能够及时发现问题，全面监查纳税人是否据实申报。

其次，税务部门应该设计出成套的电子发票。系列电子发票可供网络交易者购买和使用，以配合纳税人凭证、账薄、报表及其他交易信息载体的电子一体化。纳税人可以在线领购、在线开具、在线传递电子发票。

3.建立完善税务稽查体系

充分利用好新《合同法》这个弧有力的武器，同时加大税务稽查人员的计算机知识和操作方面的培训力度，尤其是要提高稽查人员通过操作财务软件来查看企业各种财务报表的水平。实行财务软件备案制度，企业开始使用财务软件时，必须向当地的税务机关提供财务软件的名称、版本号、超级用户名和密码等信息，经税务机关批准后才能使用。

税务部门要加紧实施税务网络工程，利用互联网快速的信息传递和大量的信息处理等高科技手段，对网络市场上更大范围的纳税人进行管理和监控，与电子商务征收的各环节紧密相连、互动，实现对纳税人经营活动同步的税务稽查。税务部门通过网络技术广泛收集纳税人的相关信息，再由高效、快捷的计算机数据处理系统进行选案、查账、取证，能够提高稽查效率，加大打击偷逃税的力度.除了建立税务系统内部顺畅的网络沟通互联以外，还要实现税务部门与银行、工商、海关、财政、公安、边检等部门及纳税人之间的网络联系，实现信息资源共享，实现对网络市场各环节的稽查、监管。

4.税制的修订与完善

结合网络商贸的特点，完善现行税法，补充有关对电子商务适用的税收条款，采用适当的税收优惠政策，促进电子商务发展。日益发展的电子商务无论是从流转税、所得税还是涉外税收,以及税收基本理论方面都对现行税制提出了新的挑战。为了使电子商务有法可依，更好地解决这种新的交易方式给税收带来的问题，应该在现行税法中增加有关电子商务税收的规范性条款。在不对电子商务增加新的税种的情况下，完善现行税法，对我国现有的增值税、营业税、消费税、所得税、关税等税种补充有关电子商务的条款。在制定税收条款时，考虑到我国仍属于发展中国家，为维护国家利益应坚持居民管辖权与地域管辖权并重。

参考文献：

[1]马荣华:电子商务对税收的影响及对策分析[J].湖南税收高等专科学校学报，2005(3)

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关键词：电子商务;税收制度;应对策略

中图分类号：F81 文献标识码：A

收录日期：2015年12月1日

在世界范围内，对电子商务的征税有着比较大的分歧。就主流趋势看，大致可以分为两种：一种是以美国为典型的免税制策略，主张不对附加税进行征收，避免了对网络贸易的干预，也使得网络贸易的发展不受局限;另一种是以欧盟为典型的扩大税制策略，认为网络贸易是未来经济趋势的必然发展，必须要对电子商务履行纳税的义务，并要强化原有税种的征税范围。我国应该充分结合电子商务的实际情况，重新审视税收管理制度，并创建电子信息形式下的税收新模式。

一、电子商务的特点

（一）交易主体、活动和商品的虚拟性。在电子商务中，整个交易体系完全建立在虚拟的市场之中，在这一类市场中没有具体的销售人员、商场等名词概念，企业只需通过自己的商务网站就能够与消费者完成对接，实现交易。在这样的情况下，传统的税收机构无法对电子商务进行有效地制约和管理，这就使得我国的税收制度受到了一定的冲击。同时，我国在全国范围内所设的办事机构与分支机构逐年减少，而在经济较发达地区网络贸易的交易数额急剧上升，这就加大了区域税收的差异化，对整个国税以及地税的收入产生了深刻的影响。而在整个国际贸易迅速发展的趋势下来看，源于本国的非个人企业将会实现收入的急剧增加，但对于其相关所得税的认定将会更加困难。此外，大量的实体商品被网络化，比如电影、音乐、电子图书等。随着这些数字化的商品不断增多，相应的税收拟定也就越来越棘手。而相较于传统的商品，数字商品通过下载、订购等方式进行交易，更具传播性和推广性。在这样的虚拟特征下，使得我国税率及税种的认定更加边缘化、模糊化。

（二）电子商务活动的全球性和开放性。电子商务活动的全球性和开放性表现在数字商品在国界上并无本质区别，交易的整个过程都处于信息化和网络化的模式中。如网络中的音乐、书籍、软件、游戏等都可以直接越过海关进行交易和消费，而在交易中产生的费用则是通过网银结算。因此，电子商务的活动具有全球性，并且交易程序更为自由。而在传统的贸易体系中，本身就没有了海关的安检，关税就无法独立作为一门征收税款，这也在一定程度上激化了电子商务与征税方的潜在冲突。对此，以欧盟为代表的主张扩大税收的派别提出了将电子商务作为劳务税征收的观点，通过对劳务税的征收规避纳税义务方逃税的行为，使得税源由高向低流动，有效减少了各国财政的损失。

（三）电子商务活动的隐蔽性。在计算机的账户中，同一台计算机的IP地址能够动态分配，因此可以拥有不同的网络地址。而不同的电脑也能够在动态的分配中拥有相同的网络地址，这就使得各用户之间可以利用匿名信箱以及匿名昵称等掩藏网络地址、邮箱地址、ID身份等网络信息。在实际的纳税中，所针对的纳税对象在电子商务的隐蔽性中被模糊化了。纳税人及纳税地无法确定，使得纳税工作开展更为艰难。在对外贸易中，电子商务的隐蔽性遮掩了用户的真实信息，交易的发生时间和输出地点也变得更加灵活，纳税体系中的关口税也失去了真正的意义。再加上纳税人本身所采用的授权、加密等保护手段，使得交易信息不断被掩藏，导致传统的税收稽查和管理失去了追踪审查的凭证。

（四）电子商务活动的流动性。在电子商务的具体活动中还有着流动性的特征，只需要在一个交易主体的前提下（比如手机、电脑），就能够灵活地开展网络贸易活动。在信息化不断发展的今天，手机、笔记本等数码产品的普及，使国家的互联网体系更加完善。而在电子商务活动中，这些条件在很大程度上推进了网络贸易的发展，并赋予了电子商务灵活操作的流动性特征。传统的税收制度在进行纳税地登记时，由于无法准确把握网络交易位置，使得货款来源和货源途径的查清也更为困难，无形中增强了对我国税收体系的冲击。

二、电子商务对传统税收管理制度的挑战

（一）税源流失问题。电子商务本身快速发展使税务管理部门在应对策略上缺乏了及时的研究，更缺少了系统规范的制度对电子商务活动进行约束，从而导致了严重的税源流失问题，尤其表现在消费税、海关征收税以及增值税的流失。电子商务在其自身的交易活动中会不断缩小各交易主体在区域上的差距，从而大幅提升了跨国交易的数额，这就逐渐变化了商务交易的形式。当企业中的交易形式转变为个人消费与企业的分散交易时，就加大了对进口商品征收劳务税的难度，导致商品税源不断流出。

（二）应税行为和所得无法界定。在网络贸易销售活动中，商品本身的性质受数字化的影响，在界定时缺乏一定的标准和依据，而商品交易的性质直接决定税收政策在商品中的运用。对网络交易活动中所存在的信息供给行为，如邮箱免费提供、软件免费下载等服务，这些信息服务是否应该纳入征税行列，就成了我国传统税收政策中所含混不清的因素。根据现有税法明确规定，货物抵债、赠送、以物换物等行为都应该被认定为“销售”，并要进行有关应税。但在电子商务活动中，却没有对网络商品的性质做出有效判别，导致无法有效实现依法征税。

（三）导致税收管辖权出现问题。税收的管辖权是政府对个人纳税实施管辖的权利，明确税款征收与管理的分工职责，能够填补管理上的漏洞，使征税机构的功能得到有效的彰显。在目前，各国政府以属人与属地两种原则将税收的管理权限分为了两种：一种是居民管辖权，而另一种是来源地管辖权。在现行的税法政策中，又利用居住地、常设机构等概念将纳税人的活动联结起来，同时以此执行税收的实际管辖。但在网络贸易活动中，因为其虚拟的性质使常设机构的概念变得非常模糊。企业在活动的过程中只要通过网站的设立就可获得收入来源，其经营活动摆脱了固定营业场所，变得更加灵活。这也就使得税收管辖部门在进行税收的有关管理时，工作变得更为复杂。

（四）税务稽查弱化。税务机关要进行稽查征管，就必须要先了解纳税人实际情况，并掌握应税事实的证据和信息，以此作为税务机关稽查税务数据的有效依据。从目前各国的税制结构上看，发展中国家大部分以流转税为税务主体，而发达国家则是以所得税为税务主体。电子商务税务纳收的有效执行，对发达国家的影响较小，但却对发展中国家的整个税务结构起到了巨大的冲击。因此，面对电子商务时代的到来，我国整个税务稽查体系受到了严峻考验。

三、电子商务环境下传统税收管理制度应对策略

（一）构建电子商务税收优惠制度。基于我国的基本国情和最大利益，在电子商务活动发展的初级阶段，应该给予实时征税优惠政策。网络商品的税率要小于实际商品税率，以此保障我国电子商务网络交易的健康发展。同时，要鼓励企业加大投资，推进电子商务基础设施的有效建设，并不断将生产型的增值税转变为消费型。而在所得税方面，应该实行产业税相关的优惠政策，并解除在工资扣除以及投资抵免上的限制，使企业的税收制度更为合理。

（二）建立健全电子商务税务登记制度。电子商务税务登记的主要功能在于对从事电子商务活动的纳税人身份进行判别，并依法实施税务管辖权。纳税人在进行电子商务活动之前，必须要进行税务登记，并提交相关的电子邮箱、EDI代码、企业网址、服务器地址、支付方式以及清算银行等具体的资料。而税务管理机构应该对纳税人所提供的资料进行严格审查和记录，并要求电子商务纳税人将登记号码长期展示在网站中。另外，还要对纳税人数字信息加以确定，保证纳税人真实身份，以便于纳税部门有效管理。

（三）加强税收协调。电子商务的开放性和全球性决定了其在国际税收问题中的作用，这些问题主要表现在跨国偷税、漏税、逃税等方面。要有效解决电子商务这一问题，就必须加强各国之间税收的协调合作，进行税收信息交流，并积极参与国际征税稽查。这样才能有效解决全球性电子商务的税收问题，为国家利益起到保驾护航的作用。

（四）加强对数字化商品的分类和界定。数字化商品的性质模糊是制约我国税法管理的一个重要因素，为此必须加强对数字化商品的有效分类和界定。首先，要规范消费者的网络消费行为，杜绝产品复制;其次，对于网络中的信息服务，要将其视为劳务易活动。而电子商务中相关合同、订单等需要有效的销售凭证;最后，税务机关还应加强税收体系的信息化建设，掌握各电子销售的特点，并对电子订单、电子支付等网络手段实施有效监控，最大化适应网络信息环境下的税收管理需求。

四、结语

电子商务是经济全球化发展下的产物，也是未来商品交易形式的趋势走向。对电子商务中税收管理进行研究，有利于保护我国税收经济利益。在这个过程中，我国的税法管理需要立足于基本国情，充分吸收发达国家的先进经验，推动我国电子商务健康发展。

主要参考文献：

[1]邢丘丹，史国丽.电子商务对传统税收制度的冲击与对策研究[J].华东经济管理，2010.5.

[2]张中帆.我国电子商务税收管理体系面临的挑战及对策研究[J].时代金融，2015.11.

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关键词：电于商务；税收政策；征收管理。

一、电子商务的内涵及特点

电子商务是20世纪80年代初期开始在美国、加拿大等国兴起的一种崭新的企业经营方式。具体来讲，电子商务是一种通过网络技术快速而有效地进行各种商业交易行为的最新方式。它不仅指基于国际互联网上的交易，而且指所有利用国际互联网、企业内部网和局域网来解决问题、降低成本、增加附加值并创造新的商机的所有商务活动，包括从销售到市场运作以及信息管理在内的众多企业行为。尽管电子商务活动通过互联网提供的销售、服务多种多样，但就其方式而言，综合归纳起来不外乎两大类，即直接电子商务方式和间接电子商务方式。

直接电子商务方式主要针对无形货物或服务（指可以数字化的产品），像音乐、软件、图片、VCD等内容的在线（online）订购、付款、交付，或者全球规模的信息服务。在这种场合下，互联网是有形交易的一种替代形式，它使交易双方越过地理界线直接进行无缝的电子交易，最适用于远程购物。

间接电子商务方式是指企业在互联网上开设主页，创建“虚拟商店”、“在线（online）目录”，提供货物信息，客户通过电子函件系统向销售商发出订购单，在互联网上完成必要的电子单证信息交换后，销售商（或委托配送中心）以传统的邮寄方式或直接送货上门的方式完成产品的交付。这种方式主要适用于实体产品，如消费产品（服装、餐饮、鲜花）等。在这种场合下，互联网的使用只是给交易双方提高了交易效率，而在实质上，它和传统的通信或交货渠道如电话、传真或邮寄等并没有本质上的区别。

电子商务的特点是指电子商务的实质是综合运用信息技术，以提高贸易伙伴之间商业运作效率为目标，将一次交易全过程中的数据和资料用电子方式实现，在商业的整个运作过程中实现交易无纸化、直接化。电于商务可以使贸易环节中各个商家和厂家更紧密地联系，更快地满足需求，在全球范围内选择贸易伙伴，以最小的投入获得最大的利益。电子商务的发展相对于传统的商务活动而言，是社会进步和科技水平提高在商务活动实施过程中质的飞跃。它的涉税事项管理与传统商务活动的税收管理有着巨大的区别，甚至原有许多税收政策及管理方法无从适用。正因为如此，在某种程度上为商家和消费者避税提供了机会。从实质而言，现行电子商务活动与传统商务活动相比，电子商务活动有以下主要特点：

（一）具有无地域性。

由于互联网是开放型的，国内贸易和跨国间贸易并无本质上的不同。在电子商务活动中，通过超级链接、搜索引擎等信息导航手段，人们能掌握大量信息，包括文本、声音、图像等多媒体信息，人们不必亲临现场，就能了解产品性能，进行价格、服务谈判，完成许多交易过程。因而，网上贸易是突破了地域限止的新型贸易。如许多跨国商务交易活动不受海关检查就可以自由进行，没有出、入境限制，缩短了供需双方的距离，但同时也跳出了税务监督管理的范围，使原有的税收征管方法和税收监控手段失去了作用。

（二）具有货币电子性（ElectronicMoney以下简称EM）。

在电子商务活动中使用的是一种可转换货币，已经被数字化、电子化，可以迅速转移。从税收的角度看，传统的现金交易逃税是有限的，因为现金交易有国家严格的制度限制，而且现金交易数额也不可能巨大。然而，在EM交易形势下由于交易金额巨大，且隐秘、迅速、不易被追踪和监督，因而逃税的可能性空前增加。

（三）具有实体隐匿性。

由于缺少对互联网使用者的有效控制，互联网的使用者具有非常强的隐匿性、流动性，通过互联网进行交易的双方，可以隐匿姓名，隐匿居住地；企业只要拥有一台电脑、一个调制解调器、一部电话就可以轻而易举地改变经营地点，因而税务主管机关对使用者交易活动的地点也难于确定。

（四）具有实体虚拟性。

在电子商务活动中，企业经营使用的场所、机构、人员都可以“虚拟化”。互联网上的商店不是一个实体的市场，而是一个虚拟市场。网上的任何一种产品都是触摸不到的。在这样的市场中，看不到传统概念中的商场、店面、销售人员，就连涉及商品交易的手续，包括合同、单证甚至资金等，都可以虚拟的方式出现。在税务征收管理上，难以确认准确的对象。

（五）具有单据无形性。

在传统的交易活动中，资金流动需要真实、合法的票据作核算的证据，但电子商务交易方式的特点是方便、快捷、节约成本。传统商务方式所用的信息及其载体被数字化了。人们被授予识别号、识别名或识别文件作为其在网上活动的标识，手写签名、图章被电子签名代替，纸质凭证、记录被电子表单、记录、文件所代替。由于电子数据不直观，需要专门的软件才能阅读，容易被删除、修改、迁移、隐匿，这就给税务监督、管理和跟踪、审计电子数据带来了极大的困难。同时，电子支付体系的采用，使货币、账簿也变得电子化、无形化，加大了对交易内容和性质的辨别难度。再加上加密技术的发展和广泛应用，只有具有私人密钥才能破解信息，这也给税务监督管理带来了技术上的难题。

（六）具有商品来源模糊性。

互联网上大多数站点都设有镜像站点，镜像站点通常是位于其他国家的计算机，其中存储着与原始站点完全相同的信息。采用镜像的目的是避免互联网上“交通阻塞”，使互联网用户访问与之物理位置相对较近的计算机，从而加速信息的交互过程。为此，对网络贸易的消费者而言，他并不知道是哪个国家的计算机为他提供了产品或服务。当然对消费者而言，只要获得所需的产品和服务，它们的来源情况如何是无关紧要的。然而这一特性却加大了税务当局的工作难度。[论/文/网LunWenNet/Com]

二、发达国家对电子商务进行税务监控的主要对策

由于电子商务活动具有上述特点，给原有税制要素的确认带来了困难，也使税收政策、税收制度、国际税收规则和税收征管面临新的挑战。近年来，因国际互联网商务活动的快速发展，产生的税收问题引起了各国政府和税务征收管理机关的高度重视，并就此进行了积极广泛的研究，也制定出了许多相应的对策。近年来发达国家的主要对策有：

（一）电子课税原则的确定。

电子课税原则是电子商务征税的具体规则，在这方面，欧盟于1998年底制定的电子商务征税五原则，与其他国家相比最具代表性，其主要内容包括：（1）对网上贸易除致力于推行现行增值税外，不开征其他新税。

（2）从增值税意义上讲，电子传输被认为是提供服务，是科技、信息进步的表现形式。（3）现行增值税的立法必须遵循和确保中性原则，不应加重电子商务活动正规经营的负担。（4）税收政策和监督管理措施必须易于遵从，并与电子商务经济相适应。（5）在新型征收管理模式下应确定网络税收的征管效率，以及规定将可能实行的无纸化电子发票。

从上述可以看到，欧盟制定的适用课税的五原则是在对网络贸易主要征收增值税的前提下提出的，虽然谈及税收中性原则，也只是从增值税的角度出发。而美国对税收中性原则的解释有所不同，他们的宗旨是要求对类似的经济活动行为在税收上给予平等对待，强调在制定相关的税收政策和税务管理时应采取中性原则，以免阻碍新技术、新科学的发展与应用。

（二）是否课税的确定。

对电子商务是否课税，许多国家都有自己的看法。如美国是世界网络贸易最发达的国家，是最大的输出国，信息产业已成为其第一支柱产业，并从中获取了巨大的商业价值。为保持其在这一领域的主导地位，美国政府于1997年7月在克林顿政府时期就发表了《全球电子商务纲要》，主张对国际互联网商务免税，但对网上形成的有形交易除外。美国的这一做法世界上许多国家持有异议，如日本、法国、德国等作为全球网络贸易的主要消费国则主张征税，理由是不征税会丧失大量税收收入，丧失税收，最终将无法改变其在网上贸易中的不利地位。

（三）税收管辖权的确定。

税收管辖权是一国政府或地区对其税收征收管理的权限范围，世界各国通用的税收管辖权有居民管辖权和来源地管辖权。许多国家为了维护本国的税收权限，几乎都同时采用了居民管辖权和来源地管辖权。但在电子商务活动中，美国等一些国家认为，新技术和网络贸易的发展将促使居民税收管辖权发挥更大的作用，来源地原则已难以有效适用，并从其贸易输出国经济利益角度考虑，主张废弃所得来源地税收管辖权。

（四）常设机构的确定。

常设机构的确定是实施居民管辖权的基础，在国际间有着重要的地位。日本认为，对国际互联网服务提供者是否构成常设机构，主要应依据其在日本所从事的经营活动来定，如提供者仅是通过设在该国的电话公司来提供连接服务，不被认定为常设机构；如提供者被作为国内服务的服务者则应该被认定为有常设机构。目前，这种认定方法在国际上得到了许多国家认可。

三、我国应对电子商务的税收对策

电子商务是电子科技发达的表现形式，由于我国电子科技发展较晚，10年前电子商务正处于起步阶段，有关涉及税收方面的矛盾和问题虽然存在但还不十分明显。但近几年我国经济得以高速发展，电子商务活动的发展也十分迅速，涉税问题也越来越严重。从我国科技的快速发展不难预计，将很快出现电子商务活动的大量交易行为，电子商务税收政策与税收管理将处于重要地位。

从实际而言，我国目前对电子商务税收政策问题研究还处于起步阶段，还没有较权威的电子商务税收政策和具体的法规，实际情况是政府重视程度不够。从历史看，我国的电子商务是从1999年开始的，至今已有10年，由于电子商务的发展是一项系统工程，相关法律环境建设，网上支付体系、配送服务体系以及经营者内部信息系统的建设等问题，我国电子商务系统环境的完善还有相当长一段路要走。但笔者认为，我国应对电于商务的税收政策及其相对应的法规的确立刻不容返。根据我国电子商务发展的实际情况，国家应制定以下相关对策：

（一）实施鼓励、支持的税收政策。

电子商务是高科技的产物，是社会进步和科技进步的表现。电子商务代表着未来贸易方式的发展方向。其应用推广将给各成员国带来更多的贸易机会。在发展电子商务方面，我们不仅要重视电子信息、工商部门的推广作用，同时也要加强政府部门对发展电子商务的宏观规划和指导作用。因此，对电子商务的税收政策要突出体现鼓励、支持政策，特别是我国电子商务的发展阶段，我们的税收政策和法规要立足于、有利于促进电子商务的发展，而不是忽视和限制其发展。否则，我国电子商务活动将落后于世界平均水平。在税收政策的制定前，要到电子商务的实践中去调查，找寻电子商务活动的实质，以利于鼓励、支持电子商务的税收政策具有针对性。

（二）实施公平、公正的税收政策。

对于发展中的电子商务税收问题，要制订积极、稳妥的税收政策，跟发达国家一样，保持税收中性的原则，不能使税收政策对不同商务活动形式造成歧视，更不能由于征税阻碍电子商务活动的发展，限止网上交易，不应区分所得是通过网络交易还是通过一般交易取得的分别征税。对相类似的经营收入在税收上应公平对待，不应考虑其收入是通过电子商务形式还是通过一般商务形式取得的。笔者认为，在某种程度上应给予电子商务一些优惠政策，以促进高新技术的发展。

（三）实施适应科技发展的税收政策。

根据电子商务的特点，制定税收政策要做到精细化、科学化，不能按照传统的商务活动制定税收政策和具体的税收法规。制定政策、法规前要摸清电子商务的实质，掌握交易活动发生的全过程，要以高技术手段解决由于高科技的发展带来的税收问题。要紧跟电子商务技术发展的步伐，研制开发跟踪、监控和自动征税系统。采取技术政策，要结合电子商务和科技水平的发展前景来制定税收政策，要考虑到未来信息经济的发展可能给税收带来的问题，使相关的政策具有一定的稳定性和连续性。根据目前科技发展的速度来看，我国未来税收征收管理模式的发展方向应该是智能化征管。

（四）实施协调、配套的税收政策。

电子商务虽然有其特点，但其运行过程有其综合性，电子商务税收问题的解决不可能独立进行，必须融入电子商务法律法规建设的大环境中去考虑。目前我国电子商务活动在电子商务合同、电子商务支付规则以及网上知识产权保护、安全和标准等方面亟需规范。制定税收政策、法规时要与其他法规相互联系、相互协调，否则难以将制定的税收政策、法规落实到位。除此这外，还要考虑国际上电子商务相关的税收协定，在世界经济一体化快速发展的环境下，才有可能立于不败之地。

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当前，随着互联网在全球的迅速普及和向经济的不断渗透，电子商务已成为全球商业增长速度最快的领域之一，它在带来巨大的潜在税收收入的同时，也在当前的税收理论、原则、征管及国际税收协调等各个方面引发了许多问题，值得我们加以关注和研究。

一、电子商务对当前税收的主要影响：

（一）对税收征管的影响。电子商务给税收征管工作带来的影响是前所未有的首先，传统的帐表凭证计税方式受到冲击。传统意义上的税收征管是以纳税人真实的合同、帐簿、发票、往来票据和单证等为基础的。而电子商务确是以无纸化交易的数字化信息存在的存在的，可以随时修改且不留痕迹，使得税收征管失去可信的计税依据。其次，由于电子货币、电子支票、网上银行开始取代现行的货币银行，信用卡、加上使用者的匿名方式，更加大了税收征管的难度，使得销售数量、销售收入甚至交易本身税务机关都难以把握，从而丧失了对偷逃税行为的威慑作用。

（二）对现行所得税的课税影响。现行所得税税制着眼于有形产品的交易，对有形产品的销售、劳务的提供和无形财产的使用都作了区分，并且规定了不同的课税规定。然而电子商务的产生后，有形商品以数字化形式的传输与复制使得传统的有形产品和服务的界限变得模糊起来。占电子商务绝大多数份额的网上信息和数据销售业务，如书籍、报纸、CD及计算机软件和无形资产等由于易被复制和下载的特性，模糊了有形商品、无形劳务及特许权之间的概念，使得有关税务当局很难通过现行税制确认一项所得究竟是销售货物所得、提供劳务所得还是特许权使用费，导致了课税对象的混乱和难以确认。

（三）对现行增值税课税的影响。现行的增值税都是适用目的地原则征收的，目的地的确认是税务机关依法征收增值税的关键。但在电子商务中，就数字化商品而言，销售者不知其用户所在地，不知其服务是否输往国外，也就不知是否应申请出口退税。同时，用户也不能确知所收到的商品是来源于国内还是国外，也就无法确定自己是否应补交增值税。此外，由于联机计算机的IP地址可以动态分配，同一台电脑可以同时拥有不同网址，不同的电脑也可以拥有相同的网址，并且用户可以利用WWW匿名电子信箱，掩藏身份。网上交易的电子化和网络银行的出现，使税务机关清查供货途径和贷款来源更加困难重重，难以明确征税还是免税，不仅导致目的地原则难以为继，而且对税负公平原则也造成了极大的冲击。

（四）对转移定价的影响 。在电子商务中，因特网给厂商和消费者提供了世界范围的直接交易的机会，因而改变了传统交易中的中介的地位，大大削弱了中介的代扣代缴税款的作用。企业集团为了降低成本，逃避税收，越来越多的应用EDI（Electronic data interchang）电子数据交换技术，使得企业集团内部高度一体化，从而引发了许多转让定价方面的税收问题。

（五）对国际税收的影响。首先，常设机构的概念受到冲击。在国际税收中，现行的税法通常以外国企业是否在该国设有常设机构作为对非居民营业所得是否征税的依据。而在电子商务中，因特网不仅打破了空间界限，而且使得现行的固定营业场所的概念也变得模糊起来：商家只需要在互联网上拥有一个自己的网址、网页，即可向全世界推销其产品和服务，并不需要现行的常设机构作保障，因而也就没有了征税依据。其次，引起了国际税收管辖权的冲突。现行的国际税收管辖权一般分为居民税收管辖权和所得来源税收管辖权。当存在国际双重或多重征税时，一般以所得来源国际税收管辖权优先。而在电子商务中，由于交易的数字化、虚拟化、隐匿化和支付方式的电子化，交易场所、产品和服务的提供和使用难以判断，是所得来源税收管辖权失效。而如果只片面的强调居民税收管辖权，则发展中国家作为电子商务产品和服务的输入国，其对来源于本国的外国企业所得税管辖权，将被削弱甚至完全丧失，由此导致的大量税收流失显然不利于发展中国家的经济发展和国际竞争。因此，对国际税收管辖权的重新确认已成为电子商务引发的重要税收问题，值得进一步深入研究。第三，税收的国际协调面临挑战。电子商务的快速发展加大了商品、技术、服务在全球的流动，客观上要求各国在电子商务的征税问题上采取同一的步骤与策略，但各国现行的税收征管差异又使得税收的国际协调面临着巨大的挑战。

二、当前国际上对电子商务中的税收问题的主要争议。

据预测，到2002年，全球的电子商务额将达4000－－5000亿美元，约占全世界销售总额的5－－10％。它所引发的税收问题将对未来经济产生及其重要的影响，因此引起了各国政府与各大经济主体的高度重视，并进行了广泛的研究，提出了一系列的相应对策。但由于各国在电子商务的使用量和费用上极不均衡，如北美人口不到世界人口的5％，却占全球因特网用户的50％以上，南亚人口占世界的23％，但因特网用户却不到全球总用户的1％。同时，这种极大的差异使得世界各国很难在电子商务的征税问题上达成共识。从1999年WTO美国西雅图会议看，具体分歧主要主要体现在以下几个方面：美国作为世界电子商务最发达的国家，从自身利益出发，极力主张对除网上形成的有形交易外的电子商务永久免税，而日本、德国、法国等作为全球电子商务的主要消费国，均认为永久性的禁止对电子商务征税，会无法控制电子商务的发展，最终导致大量税款的流失，从而影响经济的正常发展。因此，它们都反对永远禁止对电子商务征税。以智利为首的一些国家主张一个比较折衷的办法，即对所有电子商务活动一律征收5％的交易税，这项税款由出卖国和消费国平均分摊。但此建议也遭到了很多发展中国家的反对，它们认为，这项建议看似公平，却忘记了交易的地区不同，交易的性质不同等重要因素，因此这是一项强迫交易双方分摊税款的建议，所以也不能接受。二是居民税收管辖权问题。美国等一些发达国家认为，新技术和电子商务的发展将促使居民税收管辖权发挥更大的作用，来源地原则以难以适用，并从其贸易输出国经济利益考虑，主张废弃税收管辖权。但这又显然不利于发展中国家的利益，因此遭到了众多发展中国家的一致反对。

但国际上也有达成共识的地方，那就是税收中性原则，即反对对电子商务开征任何形式的新税，以确保税收的简便、中性和稳定，以及电子商务的正常发展。

三、我国当前应采取的相关策略：

我国作为一个发展中国家，电子商务的发展在我国仅仅是一个开始，但我们也应看到它在我国今后发展中的巨大潜力，因此对待电子商务的税收问题，我们应采取一种积极的态度，一方面积极研究自己的方针政策，切实维护自身利益，另一方面，也要站在战略的高度，密切注视电子商务的发展，不能让税收政策成为其发展的阻碍，否则，会在经济全球化和信息化的过程中被淘汰出局。因此，对于电子商务中的税收问题，我们应采取如下策略：一是遵循国际上已达成共识的税收中性原则，促进电子商务的正常发展。二是在税收管辖权问题上，应从我国的国情和实际利益出发，坚持居民税收管辖权和地域管辖权并重的原则。三是成立专门机构，加大电子商务中税收问题的研究投入，从实际出发，积极符合我国国情的电子商务税收制度与征管体系。四是密切关注国际动态，积极加强国际交流与合作，努力吸取国际上关于电子商务税收问题的先进经验措施，以适应全球一体化的经济发展趋势，促进我国经济的健康发展。

参考文献

1、李琪：《中国电子商务》，成都，西南财经大学出版社，1997。

2、程永昌，王君：“国际互联网贸易引发的税收问题及对策”《税务研究》，1998，（3）：10－－16。

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关键词：电子商务 流转税 所得税 挑战 对策 借鉴

自1992年internet商业化以来，网上贸易得到了前所未有的发展。虚拟商店、网上广告、网上银行均呈快速增长的趋势。据国际数据公司（IDC）的推断，互联网电子商务1997年年交易额已达100多亿美元（其中美国为85亿美元，欧洲为11亿美元），2001年电子商务年交易额将激增至2200亿美元，在线购物的比重将从98年的12%上升到2000年的30% (姚立新著：《电子商务透视》 第8页，经济管理出版社1999年版)。电子商务飞速发展的同时，也在经济、法律、生活等各方面带来的一些新的问题。其中，电子商务一些新的交易特征对税收产生的影响更是引起了众多的税收专家、政府部门人士的极大关注。本文拟在合理界定电子商务概念的基础上，从税收研究角度对其具体形式进行划分，结合国际上电子商务涉税研究的最新成果和我国具体国情，对我国电子商务的税收对策作进一步探讨。

一、电子商务及其具体形式

研究电子商务与税收的关系，必须首先界定电子商务的内涵。目前，关于电子商务的定义，国际上也并不统一，有OECD定义、美国定义、欧盟定义等。但所有定义，都应包括以下三部分内容：电子商务首先是使用因特网来做广告和出售有形产品；其次是使用电子媒介提供服务；第三是把信息转化为数字模式，并对数字产品加以传送(P.Bourgeois and L.Blanchette， "Income_taxes.ca.com:The Internet Electronic Commerce and Taxes-Some Reflections Part 1"(1997)vol45，iss.5Canadian Tax Journal 1127)。

从对税收形成挑战性大小的角度来看，电子商务应分为以下三种形式：

1、电子商务作为远程销售有形产品的方式。即互联网作为有形产品的交易场所而存在，互联网上实现的仅仅是查看商品目录，发出订单等，有形产品的配送仍通过传统的运输渠道进行。通过互联网定货和传统的以电话、传真方式定货只是形式上的差别，该种交易形式对税收的影响极其有限。

2、电子商务作为远程提供服务的方式。即使用电子媒介从遥远的地方提供服务，包括通过电话、传真，因特网技术提供信息服务。从税收角度看，各种媒介的区别是不重要的，其差别也仅仅是信息传送技术的差别。

3、通过电子商务销售数字产品。即将图表（静态和影像的）、文本或声音转化为数字形式，对同样信息的数字版本加以传送或销售纯数字产品（如电脑程序）等。购买数字产品的顾客用他们自己的设备（计算机、MP3播放器等）重建这些文件、图片、影像、文本或音乐，进而直接拥有纯数字信息。由于该种电子商务形式所有的交易流程（订货、付款、传递）都是在互联网上进行的，脱离了传统的物流配送系统，该种形式的电子商务才是一种真正的交易革新，才对传统税收形成一定的挑战。

二、电子商务对税收的影响

结合电子商务的三种形式，从具体的税类来看，电子商务对税收的影响主要可分为电子商务对流转税的影响和电子商务对所得税的影响。

（一）电子商务对流转税的影响

从电子商务的三种具体形式来看，前两种形式，电子商务只是作为一种交易媒介革新的方式而存在的，互联网作为有形物品、劳务的交易场所，其税务处理措施与其他的货物交易场所（电话、传真方式）中所采取的税务处理方案是大体相同的。而真正引发问题的是以电子方式传送数字产品的电子商务，即所谓的在线交易(on-line traction)所引发的税收问题。

在流转税情况下，网上销售数字产品主要引发两个问题：如何区分国内销售和出口销售；如何对进口数字产品征税。

1、如何区分国内销售和出口销售。许多流转税（如增值税、消费税）都对出口实行零税率（或免税）。在有形货物的情况下，由货物的运送地点或邮寄地址可以很容易地判定该批货物是国内销售或出口销售。但是，在线交易中的网上定购者是国内还是国外却无从得知了。国际互联网服务提供商（ISP）的任何用户都可以拥有一个无国籍地址，技术上，网上销售商不可能通过目的地址确定某笔销售是出口还是国内销售，这样就无法确定某笔数字产品的销售是免税还是要承担税负。

2、如何对进口数字产品征税。数字产品如果以有形方式（如光盘、磁盘或CD）进口，在通常情况下是要征收进口关税和国内流转税的。但如果这些产品通过网上订购和下载使用，就可以逃避对进口征税的海关和邮局的检查。在过去，技术限制了这一部分交易的发展--网络费用的昂贵和下载文件需花费的大量时间。但是随着压缩技术的发展，上网费用的下降和网络速度的加快，该种传递媒介的缺陷被大大减少，这一领域的电子商务可能会得到很快发展，也引发了相应的税收流失。但目前而言，其对税收的影响依然较小。据估计美国由于网上销售而流失的销售税，即使在最极端的情况下，2000年流失的税收收入，低于总销售税的2%，对2003年的估计是潜在的流失介于总销售税的1-5%之间(http:gao.gov， Electronic commerce growth presents challenges:Revenue losses are uncertain(June30，2000))。

（二）电子商务对所得税的影响

电子商务对所得税的影响主要集中于三个方面--电子商务交易所得性质的界定；电子商务交易所得来源地的确定和常设机构是否适用于电子地址和服务器。

1、电子商务交易所得性质的界定。传统交易模式下，纳税人购买商品一般被界定为销售所得，适用流转税。但是电子商务环境下纳税人购买的产品很大一部分价值在于通过不断从网上下载补丁，以对原有的软件进行更新。那么消费者在最初购买产品是界定为销售所得还是购买一种特许权呢？不同的界定标准，其税务处理措施也就不尽相同，前者要适用于一般流转税，而后者要适用于特许权使用费。

2、关于电子商务交易所得来源地的界定问题。根据国际税收上的惯例，一国对收入的税收管辖权（即对收入征税的权力）通常取决于收入来源地，居民对其所有来源的收入纳税，而非居民只对来自于管辖权范围内的收入纳税。由于电子商务交易的多面性，其整个商务过程可通过分解成若干个子块来完成这样，在判定一笔交易的收入来源地时就无固定标准可循。在判定某项销售收入的收入来源地时，可考虑产品的生产地、合同的签订地及产品的销售地等，通常传统销售情况下，这些地点存在着紧密联系，但电子商务环境下上述地点的分散则对收入来源地规则产生很大的压力。

3、常设机构概念是否适用于电子商务环境下的电子邮件地址和服务器地址。常设机构概念是国际税收中的一个重要概念，这一概念的提出主要是为了确定缔约国一方对缔约国另一方企业或分支机构利润的征税权问题。《OECD范本》和《UN范本》都把常设机构定义为：企业进行全部或部分营业活动的固定营业场所。而电子商务环境下，互联网的灵活性使得常设机构概念无能为力。如果一企业在客户所在国设立的网址和服务器被界定为常设机构，则该企业完全可通过将服务器或网址转移至避税地或避税地的互联网服务提供商（ISP）而正常避税。

三、迎接电子商务挑战的税收对策研究

针对电子商务的交易形式对流转税和所得税的影响，国际上关于电子商务课税问题的具体税收对策主要有以下几方面内容：

1、在区分流转税的国内销售和出口销售问题上，可通过寄帐单地址来进行确定。作为对网上订购者确认信用卡支付的方式，顾客经常被要求提供信用卡的寄帐单地址。这样，网上销售数字产品的公司可通过这个地址来确定某项销售是国内销售还是出口销售。

2、在对进口数字产品的征税上，欧盟采取的方案值得借鉴，即一国单方面对国外供应商运用国内注册和付款规则，对国外供应商与国内供应商同样对待征税。欧盟于2000年6月不顾美国的强烈反对，对向欧洲顾客提供数字产品的非欧洲供应商征收增值税，并且要求每年对欧盟顾客的销售额超过100000欧元的供应商必须在欧盟国家注册，向欧盟支付增值税(europa.eu.int/eur-lex/en/com/pdf/2000/en500pc0349-02.pdf )。

3、关于电子商务交易所得性质的界定上，由于其涉及到国与国之间税收利益的调整，最好由一些国际性组织对交易进行合理分类的基础上，界定其属于何种性质。目前OECD的一个技术顾问团正在做这方面的工作，并希望于2000年底提交报告。2000年3月该团体提交了一份草案，将电子商务收入分为26种(oced.org/daf/fa/treaties/tcofecom.pdf )。在收到关于草案的评论之后，9月1日又发表了一个修订草案，将收入种类的列表增至27种(oced.org/daf/fa/treaties/treatychar-4sept.pdf )，但仍有部分问题尚未解决。

4、关于交易所得来源地确认所引发的税收问题，可采取"预提税"的方案加以解决。由于电子商务的整个交易流程可分成若干子块来进行，如果支付给外国销售商的货款侵蚀了顾客所在国的税基，则顾客所在国可以对支付给外国电子商务的货款征收10%的预提税(R.Doernberg. "Electronic Commerce and International Tax Sharing"(1998)vol.16，Tax Notes Intel )。

5、关于常设机构概念的修正问题。由于互联网的灵活性，销售商完全可以通过把电子地址或服务器设于避税地以合理避税。因此，应修正对"常设机构"的解释条款，减少对常设机构实际着落地的考虑，而转向实际的管理控制所在地。最近，OECD财政事务委员会已发表了一份关于电子商务条件下常设机构构成的建议草案，以解决该问题(oced.org/daf/fa/e_com/paris99.htm )。

四、国际电子商务研究动向对我国的借鉴意义

作为一种交易媒介方式的革新，电子商务的确对传统税收带来很大的挑战，但经过对电子商务三种交易形式进比较后发现，电子商务对税收的影响并没有想象中的那么可怕。国内众多电子商务课税问题研究的论文把电子商务对税收的影响视作根本性的，其根源在于没有对电子商务的具体形式进行恰当分类，以本文中电子商务的第三种交易形式涵盖所有交易形式，有"以偏概全"之嫌。因此，在确定电子商务的税收政策必须适度，同我国现行税制特征、国情相结合，脱离了现实国情的税收制度设计最终会归于失败。

1、针对前两种电子商务交易形式所引发的税收问题，仍适用于传统的税收制度。由于此两种交易形式仍需传统物流配送系统的配合才得以顺利实现，这样，以税务机关目前的征管水平，是应能实现有效征管的。否则，在网络技术出现之前，电话、传真作为一种交易媒介的革新，也应引发相应的税收问题。之所以电子商务出现后，其税收问题引发了诸多争论，原因在于电子商务的第三种交易形式实现了电话、传真所不能完成的交易，网络技术的出现不仅作为一种信息的工具，同时也真正作为一个虚拟空间、交易场所而存在。

2、目前应对电子商务第三种交易形式持完全免税态度。据有关统计，1999年我国网上消费额仅有5500万人民币，占社会零售总额的0.018‰，同期美国上网购物家庭有1700万，网上消费额达202亿美元，据此推算，我国电子商务发展水平仅为美国的0.23%(李晓东：《电子商务相关政策:美国的经验与中国对策》 《中国经济时报》 2000年9月15日)。 电子商务作为二十一世纪最有潜力、充满商机的领域，过重的税负势必抑制我国企业间电子商务的开展，使我国企业在世界竞争的大潮流中丧失先机。

3、紧密跟踪国际上关于电子商务税收问题的研究动向，并结合我国国情提出一定的税收处理方案。随着经济全球化的不断推进，国与国之间的税收协调也十分重要。当前OECD财政事务委会中起草电子商务税收政策、对范本中部分概念进行修订的委员大都来自发达国家（其中主要来自于澳大利亚、美国），其势必站在发达国家立场上--电子商务（软件产品）净出口国的立场上，不利于保护发展中国家--电子商务净进口国的利益。这样，作为发展中国家中的一员，我国也必须紧密关注国际上电子商务的研究动向，研究我国的税收对策。

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电子商务是20世纪90年代初期开始在美国、加拿大等国兴起的一种崭新的企业经营方式。它是指交易双方通过国际互联网（Internet）进行商品或劳务的交易。据IDC最新预测，2001年全球电子商务交易额将达4，500亿美元，2003年将增至1.6万亿美元。无庸置疑，电子商务将以其特有的魅力主宰21世纪的国际贸易。当前，各国面临对电子商务是否征税的问题。要不要对电子商务征税，各国的看法不一，因为各国的税收和征管是主权范围内的事，各自出于对本国的经济发展状况和客观情况的考虑，大多采取不同的税收对策。总的来讲，对电子商务是否征税可分为发达国家与发展中国家的两类分歧观点。

1.一种观点认为：发达国家坚持对电子商务交易不征税，因为这些国家实行以所得税为主体的税收制度，电子商务对其国家的税收流失较少，相反还有利于这些国家向别国推销电子产品。持此种观点的代表者是美国。美国电子顾问委员会极力反对向网络销售征税，不仅要求国会将“延迟网络征税”规定再延长5年，更不断努力争取永久性的免税。他们认为，目前的电子商务还只是一个雏型，尚未奠定坚实的基础，网络销售数字看似庞大，实际却仅占零售业的1%，到2004年，也不过刚刚超过2%.如果现在马上对电子商务征税，将导致网络销售下降1/4.况且网络公司提供大量的工作机会，也将带动经济的各个相关领域，政府从这些业已存在的征税渠道将能得到更多的税收，这比单纯对互联网征税更能起到积极作用。

2.另一种观点认为：发展中国家坚持对电子商务征税，因为这些国家实行以流转税为主体的税收制度，作为电子产品的净消费者，电子商务的发展会造成其流转税流失。他们认为网络销售与其他销售渠道一样，没能理由免征销售税，否则对传统商家而言，与网络商家明显存在不平等竞争。销售税作为地方政府收入的主要来源，是大众得以享受各种社会服务的财务基础，如果政府不能实现财政收入，最后受损失的还是老百姓。另外，电子商务的蓬勃发展形成了新的税收漏洞，也成为一些人进行“合法”避税的一条生财之道，政府对此应该制定政策，对电子商务征税，加强征管，堵塞网络交易中的税收漏洞。

二　电子商务对现行税收的挑战与冲击

1.电子商务对增值税课税的影响。现行增值税通常是适用目的地原则征收的，目的地的确认是税务机关依法征收增值税的依据。但对电子商务而言，销售者不知数字化商品用户的所在地，不知其服务是否输往国外，因而不知是否应申请增值税出口退税。同时，用户无法确知所收到的商品和服务是来源于国内或国外，也就无法确定自己是否应补缴增值税。另外，由于联机计算机的IP地址可以动态分配，同一台电脑可以同时拥有不同的网址，不同的电脑也可以拥有相同的网址，而且用户可利用WWW匿名电子信箱来掩藏身份。网上交易的电子化和网络银行的出现，使税务机关查清供货途径和货款来源更加困难，难以明确是征税还是免税，不仅导致按目的地原则征税难以判断，而且对税负公平原则造成极大影响。

2.电子商务对所得税课程的影响。现行所得税税制着眼于有形商品的交易，对有形商品的销售、劳务的提供及无形资产的使用都作了区分并且规定了不同的课税规定。电子商务出现后，有形商品以数字化形式传输与复制，使得传统的有形商品和服务难以界定。占电子商务绝大多数份额的网上信息和数据销售业务，如书籍、报纸、CD及计算机软件和无形资产等，由于其具有易被复制和下载的特性，模糊了有形商品、无形资产及特许权之间的概念，使得税务机关难以通过现行税制确认一项所得究竟是销售货物所得、提供劳务所得还是特许权使用费所得，导致课税对象混乱和难以确认，不利于税务处理。

3.电子商务对税收征管的挑战。传统的税收制度是建立在税务登记，查账征收和定额征收基础之上的。税务机关通过对纳税营业场所、经营品种、经营数量及经营行为等指标，并通过对各种凭证和账簿的审核来确定应交纳的税种和税率。这种面对面的操作模式在电子商务时代显然不能适应实际需要，电子商务的虚拟化、无形化、随意化、隐匿化给税收征管带来前所未有的困难。首先，电子商务实行无纸化操作，订单、买卖双方的合同，作为销售凭证的各种票据都以电子数据形式存在，且电子凭证又可被轻易地修改而不留任何线索、痕迹，导致传统的凭证追踪审计失去了基础。其次，互联网贸易的发展刺激支付系统的完善，联机银行与数字现金的出现，加大了税务机关通过银行的支付交易进行监控的难度。最后，随着计算机加密技术的成熟，纳税人可以使用加密、授权等多种保护方式掩藏交易信息。如何对网上交易进行监管以确保税收收入及时、足额地入库是网上征税的又一难题。

4.电子商务对国际税收基本概念的冲击。

（1）常设机构概念受到挑战。传统的税收是以常设机构，即一个企业进行全部或部分经营活动的固定经营场所，来确定经营所得来源地，但在电子商务中这一概念无法界定。因为电子商务是完全建立在一个虚拟的市场上，企业的贸易活动不再需要原来的固定营业场所、商等有形机构来完成，大多数产品或服务提供并不需要企业实际出现，而仅需一个网站和能够从事相关交易的软件，而且互联网上的网址、E-MAIL地址，身份（ID）等，与产品或劳务的提供者无必然的联系，仅从这些信息是无法判断其机构所在地。

（2）国际税收管辖权的潜在冲突加剧。国际税收管辖权是国际税收的基本范畴，一般分为居民税收管辖权和来源地税收管辖权。当存在国际双重或多重征税时，来源地税收管辖权优先。在电子商务环境下，交易的数字化。虚似化、隐匿化和支付方式的电子化使交易场所、提供商品和服务的使用地难以判断，以至于来源地税收管辖权失效。而如果片面强调居民税收管辖权，则发展中国家作为电子商务商品和服务的输入国，其对来源于本国的外国企业所得税税收管辖权，将被削弱或完全丧失，这显然不利于发展中国家的经济发展和国际竞争。因此，重新确认税收管辖权已成为电子商务税收征管的重大问题。

5.电子商务引发的国际避税问题。在任何地方和任何时候，利益驱动引起的避税现象层出不穷。由于电子商务的隐蔽性，使税务机关很难掌握跨国公司的经营状况，无法对其进行有效监督。据说某些地方在互联网上推出了“避税服务”，今后，跨国公司利用网上贸易操作利润、规避税收将更加难以防范。经营电子商务的公司也可以选择在避税港建立虚拟公司等手段来逃避纳税义务。在未来若干年内，电子商务引发的国际避税与反避税将是智力、技术、效率和速度的对抗。

三、我国电子商务的税收对策

电子商务将在21世纪全球经济一体化和知识经济浪潮中发挥愈来愈重要的作用。我国作为发展中国家，应尽快研究制定相关的税收对策，以适应电子商务的发展要求。

1.我国电子商务的征税原则。

（1）税收中性原则。它是指对电子商务达成交易与一般的有形交易在征税方面应一视同仁，反对开征任何形式的新税，以免阻碍电子商务的发展。也就是说，对电子商务课税不应影响企业在电子商务交易方式与传统交易方式之间的经济选择，不应对高新技术发展构成阻力。电子商务在我国处于发展的初期阶段，需政府的大力支持。因此，国家应给予税收政策上的优惠，待条件成熟后再考虑征税。

（2）以现行税收政策为基础的原则。电子商务的发展并不一定要对现行税收政策做根本性变革，而是尽可能让电子商务适应已有的税收政策，国外经济学家及国际机构对此基本持相同的看法。该原则在某种程度上反映了电子商务税收政策的发展趋势，对我国制定电子商务税收政策有着现实的指导意义，这就是对电子商务征税要尽可能运用既有的税收法规。

（3）维护国家税收主权的原则。在电子商务领域，我国将长期处于净进口国的地位。为此，我国应在借鉴其他国家电子商务发展成功经验的同时，结合我国实际，探索适合国情的电子商务发展模式。在制定电子商务的税收方案时，既要有利于与国际接轨，又要考虑维护国家税收主权和保护国家利益。

2.重新认定国际税收基本概念。

（1）常设机构原则的适应性。传统的常设机构概念或判断标准在电子商务中同样适用。企业通过建立由软件和大量信息构成的网站来开展电子商务，无形的网站本身不能构成常设机构，但网站的物理依托是服务器，服务器是硬件，是有形的，它具备了构成常设机构的物理条件。OECD.范本承认自动化机器可以构成常设机构，因此，人的参与已不成为构成常设机构的必备条件。这样，存放网站的服务器就是一个营业场所，如果它不被经常变换地点，就构成了“固定的营业场所”。所以，只要企业拥有一个网站／服务器，并通过它从事与其核心业务工作有关的活动，那么该网站／服务器应被看成常设机构，对它取得的营业利润征收所得税。

（2）采取居民管辖权和来源地管辖权相结合的方式征税。我国作为电子贸易输入国，来自国外的收入相对较少，所以更应强调来源地税收管辖权。坚持居民管辖权和来源地管辖权并重，对我国居民的电子商务交易全额征税，对境内外商投资企业减额征税。

3.建立适应电子商务的税收征管体系。电子商务不断发展，使传统的税收征管受到挑战，为此，要建立符合电子商务发展要求的税收征管体系。一是加强税务机关自身网络建设，尽早实现与国际互联网的全面连接和在网上与银行、海关、网上商业用户的连接，实现真正的网上监控与稽查，并加强与各国税务当局的网上合作，防止税收流失。二是积极推行电子报税制度。纳税人通过网络填定申报表、计算并申报纳税，既便于纳税人申报，也便于税务机关征收和稽核选案。三是从支付体系着手解决电子商务税收征管问题。虽然电子商务具有高流动性和隐匿性，但只要有交易就会有货币与物的交换，因此，可以考虑把电子商务建立和使用的支付体系作为稽查、追踪和监控交易行为的手段。由于供货商和消费者在防止诈骗的某些利益机制增加，而且由于某方面需要涉及银行，参与交易的商人不可能完全隐藏姓名。这样，从支付体系入手解决电子商务中的税收问题将十分有效。

4.加强国际交流与合作。网络经济的开放性，决定了电子商务的开放性和全球性，电子商务已经打破了国界和地域的概念，这样也就决定了电子商务的税收政策要有整体性和全球性，单靠一个国家恐怕难以有效地解决电子商务偷逃税收的问题。因此在制定有关电子商务的税收法规时，需要与其他一些国家联手制定，并且在具体操作中更需要加强国际之间的密切协作。

「参考文献