长期股权投资的核算方式精品(七篇)

序论：写作是一种深度的自我表达。它要求我们深入探索自己的思想和情感，挖掘那些隐藏在内心深处的真相，好投稿为您带来了七篇长期股权投资的核算方式范文，愿它们成为您写作过程中的灵感催化剂，助力您的创作。

篇(1)

一、《长期股权投资》准则与《投资》准则的比较分析

1999年1月1日执行的《投资》准则从2006年2月15日改名为《长期股权投资》准则，短期股权投资、长短期债券投资全部由《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》规定。与《投资》准则有关长期股权投资的规定相比，《长期股权投资》准则的内容发生了许多变化，两者的具体主要差异表现为如下几个方面：

1、投资的分类对比

《长期股权投资》准则将投资分为：（1）投资企业能够对被投资单位实施控制的长期股权投资；（2）投资企业对被投资单位具有共同控制或重大影响的长期股权投资；（3）投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资；（4）投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响，并且在活跃市场中有报价、公允价值能可靠计量的长期股权投资。而《投资》准则将投资分为：短期（股票或债券）投资、长期股权投资和长期债券投资[1]194。可见，《长期股权投资》准则按长期股权投资的具体情况进一步做了详细的分类，这就要求企业应按不同种类的长期股权投资分别采用相应的核算方法。这样，长期股权投资会计信息的可靠性和相关性大大提高了。

2、股权投资的后续计量方法对比

《长期股权投资》准则规定：对于上述第（1）、（3）两类投资，采用成本法后续计量，对于第（1）类控制的长期股权投资，在编制合并财务报表时，按照权益法进行调整；上述第（2）类长期股权投资，采用权益法后续计量；上述第（4）类长期股权投资，由《企业会计准则22号——金融工具确认和计量》规定，分别划分“交易性金融资产”或“可供出售金融资产”。而《投资》准则的有关规定的是：（1）不控制且不具有重大影响的长期股权投资采用成本法核算；（2）控制或具有重大影响的长期股权投资采用权益法核算；（3）短期投资按照成本计量，收到股利冲减投资成本。[1]207

3、长期股权投资的初始计量对比

《长期股权投资》准则规定：（1）新增企业合并形成的长期股权投资初始投资成本的确定，若为同一控制下的企业合并，按所有者权益账面价值的份额入账；若为非同一控制下的企业合并，应当按《企业会计准则第20号——企业合并》中确认的合并成本入账，即①一次交换交易实现的企业合并，合并成本为购买方在购买日为取得对被购买方的控制权而付出的资产、发生或承担的负债以及发行的权益性证券的公允价值；②通过多次交换交易分步实现的企业合并，合并成本为每一单项交易成本之和；③购买方为进行企业合并发生的各项直接相关费用也应当计入企业合并成本；④在合并合同或协议中对可能影响合并成本的未来事项作出约定的，购买日如果估计未来事项很可能发生并且对合并成本的影响金额能够可靠计量的，购买方应当将其计入合并成本。（2）除企业合并方式形成的长期股权投资以外，其他方式（如支付现金、发行权益性证券、投资者投入、非货币性资产交换和债务重组等方式）取得的长期股权投资应按公允价值入账。而《投资》准则的有关规定是：长期股权投资成本的按如下三种情况分别确定：①以现金取得长期股权时，按实际支付的全部价款作为投资成本，但不包括支付价款中包含的已宣告尚未领取的现金股利；②以放弃非现金资产（不含股权）取得的长期股权，投资成本以放弃的非现金资产的账面价值确定；③原来用权益法核算的长期股权投资改按成本法核算，或原采用成本法的改按权益法核算时，以原投资帐面价值作为投资成本。[1]202-204从两个准则的规定可知，《投资》准则没有涉及企业合并的长期股权投资处理方法。

4、权益法核算的长期股权投资初始投资时溢、折价的确认对比

《长期股权投资》准则规定：长期股权投资的初始投资成本与应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额进行比较，当前者大于后者时，不调整长期股权投资的初始投资成本；当前者小于后者时，其差额应当计入当期损益，同时调整长期股权投资的成本。权益核算的长期股权投资不再确认股权投资差额。而《投资》准则的有关规定是：长期股权投资的初始投资成本与应享有被投资单位净资产账面价值的份额进行比较，当前者大于后者时，差额应当计入股权投资差额，并在以后各期进行摊销；当前者小于后者时，差额计入资本公积。[1]210

5、权益法核算的长期股权投资投资收益的确认对比

《长期股权投资》准则规定：按照应享有或应分担的被投资单位实现的净损益的份额，来确认投资损益并调整长期股权投资的账面价值。但投资企业应当以取得投资时被投资单位各项可辨认资产等的公允价值为基础，对被投资单位的净利润进行调整后确认。而《投资》准则的有关规定是：按照应享有或应分担的被投资单位实现的净损益的份额，来确认投资损益并调整长期股权投资的账面价值。[1]211

6、长期股权投资减值准备的计提对比

《长期股权投资》准则规定：成本法核算的、在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资，减值应当按照《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》的规定处理，即按账面价值与现值之差额来计提减值损失，减值不可以转回；其他按照《企业会计准则第8号——资产减值》的规定处理，已计提的减值不得转回。而《投资》准则的有关规定是：减值可以转回，但转回金额不得超过其计提数[1]212。

二、《长期股权投资准则》与《国际会计准则》的比较分析

国际上有关投资的准则有：《国际会计准则第25号——投资会计》、《国际会计准则第28号——对联营企业投资的会计》；英国的《标准会计实务公告第1号——联营公司会计》和《财务报告准则第2号——对子公司会计》；加拿大的《加拿大特许会计师协会手册》第2010章、3050章；澳大利亚的《澳大利亚会计准则第1006准则——合营投资》和《澳大利亚准则第1016准则——联营投资》；中国台湾地区的《财务会计准则公报第5号——长期股权投资会计处理准则》；中国香港地区的《会计实务准则第10号——联营公司的会计处理》。

我国的《长期股权投资》准则的有关内容基本趋同于国际财务报告准则，这里仅以国际会计准则为例，比较分析《长期股权投资准则》和《国际会计准则》的主要差异。两者的主要区别在于减值准备处理和合营企业投资的核算方法上。（1）长期股权投资减值处理的比较分析。我国有关长期股权投资减值准备的处理如前述，在此不再阐述；而《国际会计准则第25号——投资会计》的规定是，因长期投资价值永久性下跌而对其账面金额的冲减，应计入收益表，当该项投资价值回升或下跌原因不复存在时，已冲减的账面金额可以转回[2]85。（2）对合营企业投资核算方法的比较。《长期股权投资》准则规定，对合营企业应采用权益法进行核算，而《国际会计准则第31号——合营中权益的财务报告》的规定是，对合营企业投资以比例合并法为主，但也可以采用权益法核算[2]111。

三、长期股权投资核算方法变动对上市公司收益水平的影响

如前所述，《长期股权投资》准则与《投资》准则关于长期股权投资的有关内容相比，变动最大的地方在于成本法和权益法的核算范围，以及在权益法下，取消了股权投资差额和合并价差等科目，并充分体现资产购买的公允价值。对于股权投资差额的处理，《长期股权投资》准则和《企业会计准则第38号——首次执行企业会计准则》如下具体规定：①对关联企业间因合并或收购获得的长期股权投资，按账面值确认长期投资的成本，实际支付价格与账面值的差额直接确认为当期收益。②对非关联企业间因合并或收购获得的长期股权投资，按实际支付成本确认长期股权投资的初始价格。③首次执行时，按权益法核算的长期投资，对于关联企业，尚未摊销完毕的股权投资差额应全额冲销，并调整留存收益，以冲销股权投资差额后的长期股权投资账面余额作为首次执行日的认定成本。④对于非关联企业，存在股权投资贷方差额的，应冲销贷方差额，调整留存收益，并以冲销贷方差额后的长期股权投资账面余额作为首次执行日的认定成本；存在股权投资借方差额的，应当将长期股权投资的账面余额作为首次执行日的认定成本。可见，长期股权投资核算方法的变动对上市公司的影响主要体现在净资产和未来各期利润二个方面。

1、对净资产的影响。

首次执行，关联企业投资差额或者非关联企业的股权投资差额的贷方余额均会对净资产构成影响。为了评价长期股权投资核算方法的变更可能对上市公司净资产的影响程度，我们采用（股权投资差额+合并价差）/股东权益（简称EQ指标）来反映准则调整对不同公司的影响程度。通过计算，我们发现EQ指标较大的前10名公司中，EQ值均大于30%，如果股权投资差额大部分来自关联企业收购，则会大幅减少公司净资产，具体情况见下表1[3]。

表1股权投资差额和合并价差总额与股东权益（EQ）比值前10位的公司

公司名称股东权益合计（万元）①合并价差+股权投资差额（万元）②EQ②/①

ST云大4947468094.60%

ST丰华217781816983.43%

张家界231581428661.69%

ST大盈6687350152.35%

ST佳纸14076707350.25%

星美联合587772932649.89%

G创兴287511205641.93%

G*ST环球397601505537.86%

G锦投1779405641031.70%

白云山A729402203230.21%

资料来源：万德资讯、平安证券综合研究所

2、对未来各期利润的影响。

在股权投资差额取消后，将不再需要对股权投资差额进行摊销，从而影响相关企业的净利润。股权投资差额为借方余额的，净利润将增加，反之净利润将减少。为了评价长期股权投资核算方法的变更对上市公司未来各期利润的影响程度，我们采用（股权投资差额+合并价差）/净利润（简称EP指标）来反映准则调整对不同公司的影响程度。通过计算，我们发现EP指标较大的前9名公司中，EP值均大于800%，如果我们假设原来股权投资差额或合并价差按照20年摊销，净利润变化将可能达到50%以上，当然具体的影响情况仍需具体分析其摊销年限和是否来自关联并购，详见表2[3]。

表2股权投资差额和合并价差总额与税前利润（EP）比值前9位的公司

公司名称税前利润合计（万元）①合并价差+股权投资差额（万元）②EP②/①

张家界442142863232.13%

宝光药业2079600302886.34%

G甘化3177605121904.35%

ST丰华1313181691383.78%

中恒集团3174419651322.11%

新大洲A9161-86703-946.36%

星美联合314329326933.06%

G万杰263224126916.64%

G创兴149212056808.04%

资料来源：万德资讯、平安证券综合研究所

篇(2)

长期股权投资确认条件的变化

现行制度对长期股权投资的确认是在投资按投资目的分类的基础上，对长期投资中的权益投资确认为长期股权投资。也就是说只要是符合长期投资确认条件的权益投资均为长期股权投资。新准则对长期股权投资确认条件是从形成原因加以规范的。具体是：企业合并形成的长期股权投资；其他方式取得的长期股权投资。对于不同原因形成的长期股权投资具体的确认条件又进行了规范。对子公司、联营企业和合营企业的投资以及重大影响以下，且再活跃市场中没有报价、公允价值无法可靠计量的权益性投资属于长期投资。对于其他方式取得形成长期股权投资的确认和现行制度没有大的变化。从新准则的确认条件来看，对于子公司、联营企业和合营企业的投资，不管投资的目的如何，都确认长期股权投资。对其他企业的投资，在没有达到重大影响的，且在活跃市场没有报价、公允价值无法可靠计量的权益性投资才确认为长期股权投资。而对于没有达到重大影响的，在活跃市场有报价、公允价值能可靠计量的权益性投资则不属于长期股权投资，而是属于金融工具准则规范的金融资产。从长期股权投资确认条件的比较可以看出新准则认定的范围要狭窄些，也就是说，企业在执行新准则的时候，要将现行长期股权投资中的不符合新准则确认条件的要分离出去。

计量方法选择的变化

现行制度对长期股权投资核算方法规定采用成本法和权益法，其中成本法的核算范围是：投资企业对被投资企业无法控制、无共同控制且无重大影响。通常认为，投资企业拥有被投资单位20％以下表决权资本的，则认为投资企业对被投资企业无控制、共同控制或无重大影响。被投资企业在严格的限制条件下经营，其向投资企业转移资产受到限制。在这种情况下，投资企业的控制和影响能力受到限制，不能按照自身的意愿调度和使用资金。

权益法的核算范围是：投资企业对被投资企业具有控制、共同控制或重大影响。

新准则对长期股权投资核算方法规定采用成本法和权益法，虽然方法没有变化，但方法核算的具体范围在发生变化。成本法的核算范围包括：对子公司投资；对被投资单位的影响里在重大影响以下，且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的投资。

权益法的核算范围包括：对联营企业投资；对合营企业的投资。

从成本法和权益法的核算范围来看，新准则发生以下变化：将现行的对子公司的投资采用权益法调整为成本法（日常对长期股权投资的核算），但在编制合并报表时要调整为权益法。将现行的对联营公司合营公司的投资没有达到重大影响或共同控制情况下采用成本法调整为权益法。对被投资企业是否有控制，共同控制以及重大影响的判断没有规定具体的投资所占被投资企业有关指标的百分比，而是企业根据实质重于形式原则自行判断。

权益法具体核算的变化

（一）初始计量

现行的制度规定，对于长期股权投资初始成本与应变有被投资单位所有者权益份额的差额作为股权投资差额。对于差额的处理，是按一定年限平均摊销计入损益，而新准则规定：长期股权投资的初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不调查长期股权投资的初始投资成本；长期股权投资的初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨净资产公允价值份额的，其差额计入当期损益，同时调查长期股权投资的成本。从以上可以看出主要发生了以下几点变化：

长期股权投资参照对象的不同：现行制度是被投资单位的所有者权益，新准则是被投资单位的可辨认净资产。虽然被投资单位的所有者权益实质上就是净资产，但新准则规定的是可辨认的净资产。这就意味着被投资单位的资产有可辨认资产和不可辨认资产之分。值得注意的是：新准则并未对可辨认资产进行解释，符合会计样条件的资产应认为是可辨认资产。

长期股权入账的计价基础不同：现行制度是被投资单位所有者权益的帐面价值。新准则规定是被投资单位可辨认资产的公允价值。账面价值是按历史成本原则记量的入帐成本减去折旧或待摊以及计投的减值准备后的差额，而公允价值是以市场公平交易所反映的市场价值。可以说公允价值的引进是这次新准则在进行计量的一大亮点，也是会计改革的重大措施。

对差额的处理不同：现行制度对长期股权投资的初始投资成本与应享有被投资所有者权益份额的差额作为长期股权投资差额以后各期平均分摊记入损益。而新准则规定，对于初始投资成本大于应享有的份额不处理，对于小于应享有的份额，记入当期损益，同时调整长期股权投资的初始投资成本。对差额的不同的处理方法，必然会影响到以后各期投资收益的确认金额，进而对各期的利润产生影响。

（二）后续计量

对于长期股权投资的后续计量上，当被投资单位获得利润的时候，现行制度和新准则的规定没什么变化。都是按照应享有的利润份额确认投资收益。同时调整长期股权投资的账面价值。仅有一定变化是投资收益的帐面增加额不同。当初始投资成本大于对被投资单位净资产应享有的份额时，新准则与现行制度在投资收益确认各期出现：投资当期，投资收益均为零，以后有利润各期新准则投资收益小于现行制度的投资收益。当初始投资成本小于被投资单位净资产应享有的份额时，新准则与现行制度在投资收益确认各期出现：投资当期，新准则的投资收益是其差额，现行制度投资收益为零。以后各期：新准则的投资收益大于现行制度的投资收益分配。

当被投资单位以后发生亏损时，现行制度和新准则的规定都是按应承担亏损的份额调整长期股权投资的帐面价值。其调整的限额则可有不同。现行制度规定是以长期股权投资帐面价值调减至零为止。而新准则规定调整的限额是长期股权投资的账面价值以及其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益减记为零为限。新准则在原有的长期股权投资人账面价值的基础上又增加了一项实质上构成对被投资单位净投资的长期权益，这一项在现代金融产品不断增加的情况下，许多存在关联关系的公司中会出现实质上构成对被投资单位净投资的长期权益。

核算方法转换的变化

条件：现行制度和新准则对长期股权投资的成本法转为权益法以及权益法转为成本法的条件均作了规定。权益法转为成本法方面，现行制度规定投资企业对被投资单位的持股比例下降，或其他原因对被投资单位不再是有控制、共同控制和重大影响时，中止权益法，改按成本法。新准则规定，投资企业因减少投资等原因对被投资单位不再具有共同控制或重大影响的，并且在活跃市场中没有报价，公允价值不能可靠计量和长期股权投资，改按成本法。新准则的转换条件增加了一个在活跃市场上没有报价，公允价值不能可靠计量这样条件，不是所有的不具有共同控制或重大影响的都转为成本法，对于不是由共同控制或重大影响的，在活跃市场有公开报价，有公允价值的，在新准则中不仅不转为成本法，而且都不是长期股权投资的规定范围，而是属于金融工具准则的范围。成本法转为权益法，现行制度规定投资企业对被除数投资单位的股比例增加，或其他原因使长期股权投资由成本法改为权益法核算。新准则规定因追加投资等原因能够对被投资单位实施共同控制或重大影响，但不构成控制的应当改按权益法核算。新准则和现行制度对投资达到共同控制或重大影响的要求将成本法改为权益法，但当达到控制的，新准则规定仍按成本法，只在并合报表时调整为权益法，现行准则要求将成本法改为权益法。

转换时的初始成本确定。现行制度在核算方法发生转换后的初始成本确定均是以转换前核算方法长期股权投资的帐面价值为依据，而新准则则要分情况确定，对于权益法转为成本法的，与现行制度相同。对于成本法转为权益法的，除可按转换前核算方法的长期股权投资帐面价值确定外，而可以根据金融工具的确认和计量确定投资帐面价值作为按权益法核算的初始投资成本。

长期股权投资披露的变化以及体现的新准则的制定理念

现行制度对于长期股权投资没有规定披露的信息。而新准则却规定必须披露与长期股权投资有关的下列信息：子公司、合营公司和联营公司清单，包括企业名称、注册地、业务性质、投资企业的持股比例和表决权比例；合营企业和联营企业当期的主要财务信息，包括资产、负债、收入、费用等合计金额；被投资单位向投资企业转移资金的能力受到严格限制的情况；当期及累计未确认的投资损失金额；与对子公司、合营企业及联营企业投资相关的或有负债。

对于以上披露的信息，现行制度只在披露关联方交易中有所规定，没有单独列出，而且只限于存在交易时才予以披露。而对于长期股权投资准则变化体现的新准则的制定理念包括：

财务信息对决策者需要相关的理念。从长期股权投资的界定范围（确定）、计量到披露规定的变化上看，都是从信息质量为信息使用者进行决策有用的角度制定。如在披露中，新准则规定，对不管是否存在交易的子公司、个营公司、联营公司均披露其相关信息。

实质重于形式的体现。从长期股权投资准则中对子公司的投资核算方法和当被投资单位发生亏损，公司调整长期股权投资帐面价值的限额可以看出，新准则尽可能体现和强调实质重于形式的理念。

公允价值引进的理念。在长期股权投资核算方法转换条件的规定中，新准则就引进了是否能取公允价值作为核算方法是否可转换的条件之一。

篇(3)

关键词：长期股权投资 核算 分析

长期股权投资主要是指利用投资方式取得被投资单位的股份，并长期持有。企业实行长期股权投资主要为了控制被投资单位，与被投资单位建立密切关系，以达到分散企业经营风险的目的。新会计准则长期股权投资的核算更加注重于形式，提高了会计信息的相关性，有效的降低了企业财务风险。然而相对于这些优势来讲，新会计准则长期股权投资的核算也存在许多弊端和缺陷，需要进行修正和改进，这也是本文分析的重点问题。

一、新准则对企业长期股权投资核算的改进意义

对比新旧会计准则来看，新会计准则在初始投资成本、核算方法、投资分类等方面都进行了改进，这一改进是会计理论和会计实务的一大进步，具有十分重要的现实意义。具体来说：

（一）反映了经济交易或事项的本质

新会计准则中长期股权投资核算是以实际发生的交易或事项为依据进行会计核算的，其反映的是经济交易或事项的本质，确保了会计内容的真实性和完整性，符合会计核算的基本要求，也让会计信息使用者更直观、更清晰的抓住有用信息，做出更符合市场需求的经济决策。

（二）简化了长期股权投资的核算工作

在长期股权投资权益法核算方式下，初始投资成本与投资时应享有的被投资单位可辨认净资产公允价值份额之间额度大小的不同，会计处理方式也不同，如果前者大于后者，则不调整初始投资成本，反之，差额需要计入当期损益，且要相应调整初始投资成本。这一改进方式简化了权益法核算。与此同时，在权益法核算过程中，取消了减值准备以及“长期股权投资差额”会计科目，这样可以有效降低企业利用上述原则操作本企业利润问题的出现。尤其是在第3号解释出台以来，长期股权投资核算在可操作性上得到了极大的提升，也方便了广大会计从业人员的理解，更降低了其在账务处理过程中出现的错误率。

（三）提高及保证了会计信息质量

新会计准则提出的主要目的是为了提高会计信息质量，对于长期股权投资核算来讲，新会计准则更符合会计实务的处理要求。而且，新准则中对于调整子公司投资核算方法以及取缔长期股权投资差额摊销的做法，有效的减少了企业利用会计计量漏洞随意进行企业盈余管理的现象出现，从而保证了企业会计信息的质量。

（四）加快了国际趋同进程

2008年，IASB了《对子公司、共同控制或联营投资的成本》，删除了成本法，且简化了首次采用国际财务报告准则时对长期股权投资的会计处理。而我国《企业会计准则解释第3号》出台以后，虽然并没有与国际要求完全同步，并未删除成本法，但是在一定程度上减轻了我国企业首次采用新会计准则的负担，减少了新旧准则之间的矛盾冲突，从而使我国会计准则在未来发展当中，不断的趋同于国际惯例。

二、新准则长期股权投资核算分析

（一）集团公司A长期股权投资核算实例分析

以笔者所在的集团公司A为例，该公司共计投资有五家子公司、一家参股公司，现就其参股公司长期股权投资核算问题做如下分析：

A公司在2010年1月1日以3000万元购入B公司持有的C公司的45%的股权，且在购入前C公司是B公司的全资子公司，购买日该公司的可辨认净资产公允价值为7000万元，在该年度C公司实现净利润为1600万元，且其他项目如下表所示：

利用新准则进行长期股权核算，可知，A公司2010年应确认的投资收益为：

产品项下的账面价值和公允价值的差额应调减利润为400万元（1000万元-600万元），A公司取得投资后剩余使用年限中，设备为6年，无形资产为8年，则设备项下公允价值与账面价值应调整的增加折扣额为2400/6-（2800-1140）/6=123万元，无形资产项下两者的摊销额为1140/8-850-（850-180）/8=58.75万元，通过上述调整以后，净利润为1018.25万元（1600-400-123-58.75），且A公司享有的份额为458.21万元（1018.25*45%）。到了2011年， C公司净亏损9000万元，则该公司调整后净亏损为-9000-123-40= -9163万元且A公司需要承担的亏损部分为4123.35万元（9163*45%），由于亏损总额已经超过A公司长期股权投资的账面价值，因此，需要确认减记至0的亏损为限。

（二）集团公司A长期股权投资核算缺陷

1、公允价值

在新准则颁布以后，我国开始正式引入了国际上通行的一个计量理念——“公允价值”，这一计量属性在许多国家都已经开始大量使用，而且随着市场经济的不断发展完善，“公允价值”的应用已经成为了一个必然的发展趋势。然而，“公允价值”的使用也给当前会计从业人员以及审计人员提出了更高的职业技能要求，加之，目前我国产权市场、生产资料市场等都处于发展阶段，“公允价值”能否发挥其应有的作用，是否具有公允性还不能定性。如果公允价值的公允性出现问题，则会对会计报表的真实性产生影响。就A公司而言，该公司由于子公司及参股公司较多，关联交易也较多，从而导致公允价值的公允性受到影响。

2、关联方之间可能会出现粉饰报表的现象出现

理论上来讲，企业利用关联方交易可以大幅的减少购买成本和销售费用，然而，就实际来看，部分企业利用关联方交易的主要目的是为了进行盈余管理，以粉饰公司业绩或侵占小股东的权益。就A公司的盈余管理方式来看，其主要使用两种方式：第一，子公司、控股公司与总公司之间利用高低价的手段相互之间输送经济利益；第二，子公司、控股公司与总公司之间相遇提供担保来融通资金，以转嫁债务风险。而且，A公司是上市公司，其会计信息需要对外披露，企业使用关联交易给信息使用者带来了极大的误导。

3、关联交易披露透明度低

由于A公司是一家上市公司，其需要每年定期向公众披露会计信息，但是就其披露现状来看，该公司关联交易披露透明度较低，披露信息质量不高。具体来说：第一，披露信息不完整。在实际披露过程中，A公司会针对自身形式故意隐瞒某些关联交易，或没有披露存在控制关系的关联方的注册资金及变化、持股比例等；第二，披露语言表述含糊其辞。尤其是对于交易内容等重要信息避而不谈，从而使信息使用者根本无法真正了解企业的真实运营情况，也无法确认A公司与其子公司和参股公司之间的关联交易是否会对总公司经营成果和财务状况造成影响，或造成怎样程度的影响。

4、核算方式较混乱

在采用新准则过程中，A公司在确认投资收益时合并报表和个别方法在方法上有很大的差别。例如，该公司在合并报表按权益法核算子公司投资收益，而在个别报表中按成本法核算子公司投资收益，导致分配红利时要用母公司个别报表，而在反映集团经营成果时以需要以合并报表反映。这种核算方式的使用，使得A公司在信息使用过程中，数据无法完全统一，甚至造成重大的信息误差，从而影响企业的经营与管理。

（三）改进策略及注意事项

1、在企业内部建立公允价值内部规范流程

会计准则的推行是针对整个市场大趋势的，在对于个别企业来说，辐射范围可能会出现问题。因此，A企业在进行会计核算处理过程中，需要针对公允价值做出内部规范和调整，并反复实践调整的合理性，将其确定成为公司内部会计制度流程。在规范过程中，企业首先要明确公允价值的方法依据，做好公允价值确定过程的记录，以使有据可依。而且，要聘请行业资质较高的中介机构对被投资对象进行审计和评估，审计结果确定以后也需要有专门的部门进行跟进，对结果进行审查，待审查通过以后报公司相关部门进行批示，然后才能进行会计处理。

2、完善关联交易披露的会计准则

通过上述问题可知，目前我国会计准则的有关规定，可能会导致关联方粉饰报表的现象出现。对此，笔者认为，我国有关部门需要针对关联易增加内容的披露范围，而且要明确关联交易的定价策略。

3、加强监管机构的监管力度

投资者及其他信息使用者对上市公司运营情况的了解大多是通过公司定期的信息披露。因此，信息质量十分重要。对于A公司而言，除了自身加强约束力以外，最重要的就是要加强外部监管力度。具体来说，第一，应加强证券监管部门的监督管理力度，最好能够借鉴国际通行做法，制定相应的监管政策以及奖惩机制，以保护中小投资者的利益；第二，相关部门要对A公司的信息披露内容进行监督与核实，并要督促A公司聘请独立的财务顾问，从而确保A公司经营的合法性、合理性。

三、总结

新准则的颁布标志了我国企业会计核算开始逐步与国际会计惯例接轨，总而言之，新准则下的长期股权投资核算反映了经济交易或事项的本质，简化了长期股权投资的核算工作，提高及保证了会计信息质量，加快了国际趋同进程。但是需要注意，目前我国长期股权投资核算方式依然存在一些弊端，需要不断的予以修正和改进。

参考文献：

[1]杨双全. 关于新准则长期股权投资核算的思考[J]. 市场周刊（理论研究），2013（1）.

[2]范姝. 我国长期股权投资核算变化对企业的财务影响[D].首都经济贸易大学，2012.

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关键词：长期股权投资；新会计准则

一、新会计准则长期股权投资核算概述

长期股权投资是指通过投资取得被投资单位的股份。企业对其他单位的股权投资，通常是为长期持有，以及通过股权投资达到控制被投资单位，或对被投资单位施加重大影响，或为了与被投资单位建立密切关系，以分散经营风险。新会计准则按照投资企业对被投资企业的影响程度，将投资企业与被投资企业的关系分为四类：控制、共同控制、重大影响、不具有共同控制或重大影响。由于长期股权投资在活跃市场中没有报价，因而不能可靠计量长期股权投资的公允价值。按照影响程度的不同，新准则对长期股权投资核算方法分为两类：成本法和权益法。当投资企业能够对被投资企业实施控制或投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量时，以上情况的长期股权投资核算应该采用成本法。采用成本法核算，长期股权投资应按照初始投资成本计价，除了投资企业追加投资或收回投资等情形外，长期股权投资的账面价值一般不予变更。权益法适用于投资企业对被投资企业具有共同控制或重大影响，且在活跃市场中有报价、公允价值能可靠计量的长期股权投资的核算。权益法强调投资企业的长期股权投资的账面价值应该与应享有的被投资企业可辨认净资产公允价值份额保持一致，因此投资企业需要根据实际情况适时调整长期股权投资的账面价值。

二、新会计准则对长期股权投资会计核算规定的优点

（一）充分体现了实质重于形式原则

新会计准则对长期股权投资的核算更加注重实质重于形式原则，提高了会计信息的相关性。长期股权投资核算的成本法中投资企业与被投资企业是两个法人实体，都符合法律上企业法人概念的要求，只有当被投资企业实质分派利润或现金股利时才会体现投资人的股东地位和权力，被投资企业实现的净利润或发生的净亏损不会直接影响投资企业的利润或亏损。而权益法核算中的投资收益真正反映了投资企业真实的投资利益，随时调整的长期股权投资账面价值也体现了投资企业实际所拥有的权利。同时，新准则不是简单的以投资份额的一定比例作为划分采用成本法还是权益法的标准，而更多的考虑投资企业对被投资企业实际权力的大小，公允价值的再次引入更能反映企业间的真实关系，这些都充分体现了实质重于形式的会计原则。

（二）细化了相关科目的规范对象

新会计准则对原会计准则进行了完善和规范，解决了原有准则中存在的问题，实现了与国际准则的接轨与趋同。为了真实反映我国资本市场的发展，新会计准则中引入了金融工具的概念，并针对金融工具的不同进行了细化，分别制定相应的规则进行规范。对企业持有的各种长期债券投资定义为“持有至到期投资”，对企业为了套期保值或短期资产增值而用现金购买且在短期内出售一定的金融资产，新准则将其定义为“交易性金融资产”和“可供出售金融资产”，而对企业为了控股或其他目的而持有的其他企业较大比例的股票定义为“长期股权投资”。根据企业持有的目的形式细化金融工具的目的就是更好的规范企业的会计核算工作，目前长期股权投资准则规范的对象主要包括投资企业持有权益性投资，明确的规范对象有利于企业会计核算信息更具可比性和实用性。

（三）提高了长期股权投资核算的简便性

新会计准则有关长期股权投资核算的规定大大降低了会计核算的复杂性，减少了核算错误的发生，提高会计人员工作的效率。首先，当投资企业追加投资使得持股比例增加，或由于其他原因使长期股权投资由成本法改为权益法时，投资企业可以采用未来适用法，而不用进行复杂的追溯调整，降低了核算方法变更难度。其次，在新会计准则的规定中，取消了“股权投资差额”这一明细科目。在权益法下，如果初始实际投资成本大于应享有被投资企业所有者权益中可辨认净资产公允价值份额，不需要调整长期股权投资的初始投资成本；反之如果小于应享有被投资企业所有者权益中可辨认净资产公允价值份额，需要调整长期股权投资的初始投资成本，并将调整额计入当期损益。“股权投资差额”明细科目的取消大大简化了权益法核算，避免了以后股权投资差额的摊销和分配。

（四）提高和保证了会计信息的质量

制定新会计准则的根本目标就是不断提高会计信息质量，这也是衡量新会计准则是否成功重要标准。新准则关于长期股权投资的规定在科目设置和核算方法选择以及减值资产处理上都保证了会计信息的可靠性和相关性。按照新规则的规定，对长期股权投资的会计核算不再确认投资差额，同时也取消了摊销股权投资差额的规定，从而使企业无法再依靠股权投资差额来进行利润调节，不能通过摊销股权投资差额而相应增加利润。同时，对于长期股权投资减值损失，新准则规定一经确认，在以后会计年度不得转回。一些企业经常在亏损年度转前期所计提的资产减值准备，从而减少当期费用，增加当期利润；而在盈利年度大幅计提减值准备，进行反向操作，增加当期费用，以降低当期利润，为以后年份调节利润创造机会。因此，这项新规定就遏制了利用资产减值进行盈余操纵的不法行为，保证了企业会计信息的真实性。

三、新会计准则长期股权投资会计核算的弊端

（一）过分重视清算性股利背离了重要性原则

在新会计准则中，成本法适用于投资企业不能控制也无法对被投资企业产生重大影响的情况，也就是说投资企业处于中小股东的地位。投资企业在利用成本法核算时，如果被投资企业接受投资后产生的累积净利润的分配额超过了投资企业应得的利润或现金股利，这一部分要作为初始投资成本的收回，冲减投资的账面价值。也就是说，投资企业在投资年份进行长期股权核算时，需要计算清算性股利，以明确应计入投资收益的股利数额和应冲减初始投资成本的股利数额。但是，清算性股利只发生在投资年份，而且是在投资年份的特殊股利发放日，多数情况下是正常股利的发放。因此，采用成本法核算的中小股东企业不必去过多考虑清算性股利的数额，现行准则的计算公式把简单问题复杂化，不但增加了核算成本，还违背了会计核算的重要性原则。对于采用成本法的中小股东，为了简化股利的计算，会计准则可以另辟蹊径，在投资年度可以仅对数额较大的股利发放进行核算，而对于数值较小的核算可以忽略，直接计人当期收益，在不影响会计信息质量的条件下简化会计核算。

（二）核算方法的选择过于注重表决权比率

在新会计准则中，核算方法取决于投资企业与被投资企业的关系，而企业之间关系的确定又取决于投资企业所拥有的投票表决权。其中拥有被投资企业20%-50%的投票表决权代表的是重大影响而缺乏控制的能力，拥有被投资企业50%以上的投票表决权代表的是具有控制的能力。但在实际企业控制权中，一家企业即使没有达到另一家企业的超过50%的投票表决权，但在实际上具有实际控制权，依然可以认为控制该企业。一方面，如果被投资企业股权分散，且投资企业所持有拥有表决权的股票份额大大高于其他单个股东所持份额，那么，该投资企业实际上就已经掌握了企业控制权；另一方面，投资企业之间以及投资企业与被投资企业之间往往存在关联关系，因此企业之间可以通过债务契约安排、长期的购销合同、董事会成员之间的协议等方式，来限制某个企业在没有其他企业许可的情况下采取行动的能力，即利用契约达成一定的企业同盟，从而控制被投资企业。因为往往通过私下的契约来控制企业，有实质控制能力的企业就可以利用低于50%的股票所有权来否认控制权的存在，从而选择较有利的核算方法。

四、结束语

综上所述，文章首先探讨了长期股权投资核算的基本观念，接着分析新会计准则下长期股权投资核算的优点，最后探讨了新会计准则下长期股权投资核算的不足。新会计准则下长期股权投资核算改变了长期股权投资成本法与权益法的适用范围、修订了股权投资差额的处理方法、改变了长期股权投资价值减值的处理方法，进而对集团公司的会计处理、财务报表产生了一定的影响。在现实生活中，相信随着我国市场经济的发展和市场经济制度的健全，随着法律监督能力不断增强，长期股权投资核算会越来越完善。

参考文献：

1、雷莉萍.长期股权投资及控股合并有关问题思考[J].财会月刊,2007(2).

2、刘东晓.控股合并中长期股权投资调整与抵消例解[J].财会通讯,2008(4).

3、刘秀兰.新准则下具有控制关系的长期股权投资核算方法的变化及影响[J].西南民族大学学报，2009(4).

4、郑海元.新准则下长期股权投资会计核算内容的新变化[J].长沙铁道学院学报,2009(23).

5、胡梅.新准则下长期股权投资成本法核算的主要变化[J].财会探析,2008(12).

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关键词 成本法 收益法 长期股权投资 应用

一、长期股权投资初始成本确认

企业的长期股权投资在确认初始投资成本时，除了合并形成以外都按以下几种方式确认。

（1）长期股权投资通过发行权益性证券取得的，初始投资成本为证券的公允价值。

（2）支付现金取得的，初始投资成本为实际支付的购买价款，包括直接费用、税金和其他支出。

（3）投资者投入的，除约定价格不公允的情况外，初始投资成本都为合约约定的价值。

（4）通过非货币性资产交换取得的和债务重组取得的，应按照《企业会计准则》有关非货币性资产交换和债务重组的规定来确定。

二、长期股权投资中成本法的应用

1.定义及适用范围。长期股权投资以初始成本计量后，在收到利润或现金股利后确认收益的方法即为成本法。

按照有关规定，长期股权投资中发生以下情况时可以使用成本法：（1）企业合并中，投资企业可以对被投资企业进行控制。通常表现为投资企业拥有被投资企业表决权资本在50%以上或通过协议等对其经营决策拥有控制权。（2）非企业合并中，投资企业对被投资企业不具有重大影响或共同控制，在活跃市场中公允价值无法可靠计量，没有报价。共同控制即拥有被投资企业表决权资本在20%以上，投资企业与被投资企业合作经营，拥有一票否决权。而当两个企业之间联合经营，投资企业在技术、经营决策等方面对被投资企业有影响时即为重大影响。

2.成本法的核算方法及核算程序。（1）核算方法。当长期股权投资采用成本法时应按照初始投资成本计算，追加或收回成本时要调整成本，被投资企业分派的现金股利或利润确认为当期投资收益。所获得的利润或现金股利超过被投资企业累计净利润分配的作为初始投资成本的收回。这种方法下投资被动获取投资收益，不能对被投资单位产生主动影响。（2）核算程序。采用成本法核算长期股权投资时，一般要遵循以下程序：初始或追加投资时，一般以其初始投资成本作为账面价值；投资企业应按享有的被投资企业分派的现金股利或利润确认为投资收益。投资年度以后的利润或现金股利，若到本年末累积利润大于等于被投资单位至上年末的累积净损益，则可以依据会计制度按公式计算并进行会计处理，反之则应先计算应收股利，并将以前的现金股利确认为投资收益，同时冲减初始成本的金额转回。

3.成本法的理论依据和改进。 （1）理论依据。成本法的理论依据是长期股权投资以取得时的成本入账，不随所有者权益增减而调整，账面价值保持不变，除追加、收回或减少投资外，都以入账成本反映长期股权投资。因此无论企业盈亏，都只在收到现金股利和利润时才借记银行存款，贷记投资收益，核算方法相对较为简单。在利润分派前投资企业没有分派利润的权利，两个企业相对独立。因此成本法适用于投资企业不控制被投资企业且对其没有重大影响时。（2）成本法的改进。在运用成本法进行会计核算时，可以通过投资成本冲减及转回台账的方式来改进成本法，在计算时不在重新累计计算以前的净损益和分配股利，直接根据当年分派的利润和上年净损益，结合投资成本冲减及转回台账中金额计算投资收益和成本变动，这样不仅可以节省时间精力，也降低了差错率，达到了简化的效果。

三、长期股权投资中权益法的应用

1.权益法的定义及适用范围。投资以初始投资成本计量后，投资持有期间根据投资企业享有被投资企业权益份额变动情况调整投资账面价值的方法即为权益法。

按照有关规定，发生长期股权投资时，若投资企业对被投资企业有共同控制或重大影响，可以采用权益法，即对合营或联营企业投资。

2.权益法的核算方法和优点。（1）核算方法。长期股权投资的初始投资成本小于被投资单位可辨认净资产公允价值份额的差额应当计入当期损益，借记“长期股权投资”，贷记“营业外收入”。同时调整长期股权投资的成本。反之则不调整初始投资成本。（2）优点。采用权益法的长期股权投资符合权责发生制的理论要求，是可行和有意义的。它不考虑股利是否收到，而是根据被投资其实是否有损益发生来确定投资企业的权益。权益法对投资企业和被投资企业经济实质关系的强调也减少了利用分配调整利润的行为。

3.存在的问题。分析权益法的核算方法会发现，权益法在初始计量时会出现以下问题：（1）若上市公司以市价评估净资产公允价值，享受的差额不应被重复确认为商誉或不符合条件的资产价值，而应作为营业外支出。（2）如果对被投资方资产逐项评估确认公允价值，差额不一定是转让收益，也可能时负商誉或未入账的负债。在后续计量过程中也可能会出现投资企业确认的投资收益与现金流入不符或其他所有者权益变动的问题。

四、成本法与权益法的比较

1.成本法与权益法的联系。（1）股票股利处理方法相同。被投资企业分配股票股利后，投资企业无论采用成本法还是权益法都不做账务处理，只是在除权日注明股数变化。（2）资产减值计提方式相同。如果长期股权投资发生减值现象，在核算确定账面价值后要按规定计提减值准备。对子公司、合营公司以及被投资单位无控制及重大影响、公允价值无法可靠计量的投资都要按相应的会计准则规定确定可回收资金，计提减值准备。无论采用哪种方法，减值准备确定后都不能再转回。（3）两者之间可以转化。投资企业拥有被投资企业的股权比例决定了使用成本法还是收益法进行核算，在日常生产经营活动中，当持股比例发生变化时，长期股权投资的核算方法也可能发生转换。

2.成本法与权益法的区别。（1）定义和核算范围不通。由前文分析可知，成本法以取得股权时的成本计价，权益法以初始投资成本计量，将被投资企业与投资企业的经济活动视为一体，二者的定义有着根本区别，在进行核算时的适用范围也显著不同。（2）初始投资确定不同在运用成本法时，长期股权投资采用支付现金时以实际支付金额作为初始成本，所发生的直接费用、税金也计入投资成本。运用权益法时，若出生成本大于应享有的可辨认净资产公允价值，差额部分是长期股权投资的成本。反之则差额部分被看做当期收益，并对长期股权投资成本做出调整。

五、长期股权投资成本法与权益法的相互转换

1.权益法向成本法转变。如果在经营过程中，被投资单位增发股份时投资单位没有追加购买，或者投资单位转让投资，就会导致其在被投资单位权益资本中所占的比例降低，如果这一比例低于20%，它对被投资企业就不具有重大影响，或者因为其他一些原因使二者之间不再具有控制、共同控制和重大影响，权益法不再适用，应该转化为成本法。以投资的账面价值作为投资成本，已计入账面价值的利润和现金股利作为投资成本收回。

篇(6)

【关键词】长期股权投资新会计准则股权投资核算利弊

随着我国市场经济体制的建立和完善,企业的生产经营活动日趋多元化。一方面,企业组织人力,投入原材料来生产加工产品,在市场上销售以获取利润;另一方面,为了拓宽生产经营渠道、提高获利能力,还通过投资、收购、兼并、重组等方式来扩大企业规模,实现资本增值。由于受到企业资金规模及运作方式的制约,我国企业往往向被投资单位投放资金,即利用投资来获得收益或实现资本增值。按管理层的持有意图来划分,投资可以分为交易性投资、持有至到期投资以及长期股权投资等,本文主要探讨的是在新会计准则下,长期股权投资核算规则的优劣。

一、新会计准则长期股权投资核算概述

长期股权投资是指通过投资取得被投资企业股权且不准备随时出售的投资,其主要目的是为了长远利益而影响、控制其他在经济业务上相关联的企业。新会计准则按照投资企业对被投资企业的影响程度,将投资企业与被投资企业的关系分为四类:控制、共同控制、重大影响、不具有共同控制或重大影响。但是在活跃市场中没有报价,因而不能可靠计量公允价值的长期股权投资。按照影响程度的不同,新准则对长期股权投资核算方法分为两类:成本法和权益法。当投资企业能够对被投资企业实施控制或投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响,并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量时,以上情况的长期股权投资核算应该采用成本法。采用成本法核算,长期股权投资应按照初始投资成本计价,除了投资企业追加投资或收回投资等情形外,长期股权投资的账面价值一般不予变更。权益法适用于投资企业对被投资企业具有共同控制或重大影响,且在活跃市场中有报价、公允价值能可靠计量的长期股权投资的核算。权益法强调投资企业的长期股权投资的账面价值应该与应享有的被投资企业可辨认净资产公允价值份额保持一致,因此投资企业需要根据实际情况适时调整长期股权投资的账面价值。

二、新会计准则对长期股权投资会计核算规定的优点

1、充分体现了实质重于形式原则

新会计准则对长期股权投资的核算更加注重实质重于形式原则,提高了会计信息的相关性。长期股权投资核算的成本法中投资企业法人符合法律上企业法人概念的要求,与被投资企业是两个法人实体,只有当被投资企业实质分派利润或现金股利时才会体现投资人的股东地位和权力,被投资企业实现的净利润或发生的净亏损不会直接影响投资企业的利润或亏损。而权益法核算中的投资收益真正反映了投资企业真实的投资利益,随时调整的长期股权投资账面价值也体现了投资企业实际所拥有的权利。同时,新准则不是简单的以投资份额的一定比例作为划分采用成本法还是权益法的标准,而更多的考虑投资企业对被投资企业实际权力的大小,公允价值的再次引入更能反映企业间的真实关系,这些都充分体现了实质重于形式的会计原则。

2、细化了相关科目的规范对象

新会计准则是对原有会计准则的规范和完善,着重解决原有准则存在的问题和漏洞,努力与现行国际准则接轨。为了真实反映我国资本市场的发展,在新准则中,引入了金融工具的概念,并对不同的金融工具进行了细化,分别制定相应的规则进行规范。对于企业为了套期保值或短期资产增值而用现金购买且在短期内出售一定的金融资产,新准则将其定义为“交易性金融资产”和“可供出售金融资产”,而对企业持有的长期债券投资定义为“持有至到期投资”,对企业为了控股或其他目的而持有的其他企业较大比例的股票定义为“长期股权投资”。根据企业持有的目的和形式细化金融工具的目的就是更好的规范企业的会计核算工作,目前长期股权投资准则规范的对象主要包括投资企业持有的权益性投资,明确的规范对象有利于企业会计核算信息更具可比性和实用性。

3、提高了长期股权投资核算的简便性

新会计准则有关长期股权投资核算的规定大大降低了会计核算的复杂性,在提高会计人员工作效率的同时,减少了核算错误的发生。首先,当投资企业追加投资使得持股比例增加,或由于其他原因使长期股权投资由成本法改为权益法时,投资企业可以采用未来适用法,而不用进行复杂的追溯调整,降低了核算方法变更难度。其次,在新会计准则的规定中,取消了“股权投资差额”这一明细科目。在权益法下,如果初始实际投资成本大于应享有被投资企业所有者权益中可辨认净资产公允价值份额,不需要调整长期股权投资的初始投资成本;反之,如果小于应享有被投资企业所有者权益中可辨认净资产公允价值份额,需要调整长期股权投资的初始投资成本,并将调整额计入当期损益。“股权投资差额”明细科目的取消大大简化了权益法核算,避免了以后股权投资差额的摊销和分配。

4、提高和保证了会计信息的质量

制定新会计准则的根本目标就是不断提高会计信息质量,这也是衡量新会计准则是否成功重要标准。新准则关于长期股权投资的规定在科目设置和核算方法选择以及减值资产处理上都保证了会计信息的可靠性和相关性。按照新规则的规定,对长期股权投资的会计核算不再确认投资差额,同时也取消了摊销股权投资差额的规定,从而使企业无法再依靠股权投资差额来进行利润调节,不能通过摊销股权投资差额而相应增加利润。同时,对于长期股权投资减值损失,新准则规定一经确认,在以后会计年度不得转回。一些企业经常在亏损年度转回前期所计提的资产减值准备,从而减少当期费用,增加当期利润;而在盈利年度大幅计提减值准备,进行反向操作,增加当期费用,以降低当期利润,为以后年份调节利润创造机会。因此,这项新规定就遏制了利用资产减值进行盈余操纵的不法行为,保证了企业会计信息的真实性。

三、新会计准则长期股权投资会计核算的弊端

1、过分重视清算性股利背离了重要性原则

在新会计准则中,成本法适用于投资企业不能控制也无法对被投资企业产生重大影响的情况,也就是说投资企业处于中小股东的地位。投资企业在利用成本法核算时,如果被投资企业接受投资后产生的累积净利润的分配额超过了投资企业应得的利润或现金股利,这一部分要作为初始投资成本的收回,冲减投资的账面价值。也就是说,投资企业在投资年份进行长期股权核算时,需要计算清算性股利,以明确应计入投资收益的股利数额和应冲减初始投资成本的股利数额。但是,清算性股利只发生在投资年份,而且是在投资年份的特殊股利发放日,多数情况下是正常股利的发放。因此,采用成本法核算的中小股东企业不必去过多考虑清算性股利的数额,现行准则的计算公式把简单问题复杂化,不但增加了核算成本,还违背了会计核算的重要性原则。对于采用成本法的中小股东,为了简化股利的计算,会计准则可以另辟蹊径,在投资年度可以仅对数额较大的股利发放进行核算,而对于数值较小的核算可以忽略,直接计入当期收益,在不影响会计信息质量的条件下简化会计核算。

2、公允价值的引入给会计核算工作带来挑战

在新会计准则中,对资产价值的核算再次引入公允价值计量属性,这也是新准则努力与国际通行准则接轨的体现。公允价值计量属性有其积极的一面,它有利于企业的资本保全与增值,符合会计配比原则的要求,能够提高财务信息的相关性和可靠程度。但是,作为熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或债务清偿的而达成的金额,公允价值的确定充满了主观性和随意性。由于公允价值必须通过人的主观判断才能实现,其本质是一种由人来评价的效用价值,而不同个人对同一物体的效用评价是不同的,所以对公允价值难以形成统一、稳定的评价尺度,这造成资本市场混乱以及在应用中面临困难。公允价值的运用对会计人员和审计人员的素质提出了更高的要求,增加了会计核算的难度。因此,必须加大对公允价值核算的监管力度,制定具有较高实用性的公允价值形成机制,降低公允价值确定的主观性和随意性。

3、处理交叉持股时会产生资产泡沫

随着我国资本市场深度和广度的不断提高,市场资本运作越来越活跃,资本市场上相互持股的企业已经占了相当的比重,因此相关的会计业务处理也越来越多。交叉持股分为:直接交叉持股,即两个企业之间互相参股;非直接交叉持股,即两个及两个以上企业之间循环持股。交叉持股使得企业间的关系更为密切,相关性增强。但是,利用新会计准则的权益法核算交叉企业长期股权投资时,重复计算利润的程度非常严重,容易产生资产泡沫。当其中一个公司经营实现高额利润时,交叉持股的其他公司就分享到部分利润,使得财务指标攀升,导致投资企业收益增加,而良好的投资收益又刺激被投资企业自身股价上涨,形成联动性的上涨链条,催发股市泡沫。新会计准则应该对处理交叉持股企业业务的权益法进行改进,可以制定单独的财务指标以反映交叉持股的企业之间的关联性,并要求相关企业在财务报表中予以披露,当其中一个企业其他财务指标攀升时,市场投资者可以根据该指标观察该企业业绩是否真正来自实际经营收益,从而隔绝泡沫上升通道,维持金融资产价格稳定。

4、核算方法的选择过于注重表决权比率

在新会计准则选择核算方法时,投资企业与被投资企业的关系起着关键作用,而企业之间关系的确定又取决于投资企业所拥有的投票表决权。其中,拥有被投资企业20%-50%的投票表决权代表的是重大影响而缺乏控制的能力。但在实际企业控制权中,一家企业即使没有达到另一家企业的超过50%的投票表决权,依然可以控制该企业。一方面,如果被投资企业股权分散,且投资企业所持有拥有表决权的股票份额大大高于其他单个股东所持份额,那么,该投资企业实际上就已经掌握了企业控制权;另一方面,投资企业之间以及投资企业与被投资企业之间往往存在关联关系,因此企业之间可以通过债务契约安排、长期的购销合同、董事会成员之间的协议等方式,来限制某个企业在没有其他企业许可的情况下采取行动的能力,即利用契约达成一定的企业同盟,从而控制被投资企业。因为往往通过私下的契约来控制企业,有实质控制能力的企业就可以利用低于50%的股票所有权来否认控制权的存在,从而选择较有利的核算方法。

【参考文献】

[1] 应永胜:长期股权投资权益法核算存在的问题及改进[J].财会月刊,2008(12).

[2] 沈红:长期股权投资相关问题探究[J].财会研究,2008(10).

[3] 苏明:长期股权投资权益法核算问题及对策[J].财会通讯,2008(9).

篇(7)

关键词:新CAS;长期股权投资划分;趋同

中图分类号:F83

文献标识码:A

文章编号:1672-3198(2010)13-0196-02

1 引言

2010年4月,我国正式颁布《中国企业会计准则与国际财务报告准则持续趋同路线图》,旨在推动全球统一高质量会计准则的制定、实现我国会计准则与国际标准的持续趋同。路线图表示,国际会计准则理事会(IASB)已确认了中国特殊情况和环境下的一些会计问题,其中就包括了同一控制下的企业合并。这涉及到作为投资方对长期股权投资进行最初划分的问题。从这一角度考虑,长期股权投资的划分或者说相关准则的专门制定,将直接影响企业财务信息的公告和比较。尽管在2006年颁布的我国新企业会计准则(新CAS)中,长期股权投资的划分得到了进一步规范和完善。但由于改革仓促和时间有限,在2007年至2009年这三年的新准则执行期间,长期股权投资在实务中的划分仍存在不少问题。

2 新CAS下长期股权投资划分的改进

2.1 我国长期股权投资划分规范文件

为规范投资行为的会计信息披露,提高会计信息的有用性,推动证券市场的发展,我国财政部于1998年先后颁布了《股份有限公司会计制度――会计科目和会计报表》和《企业会计准则―投资》(即旧投资准则),后又于2001年11月修订了旧投资准则。为顺应经济全球化和与国际财务报告准则趋同之势,财政部借鉴了国际准则中有关投资准则的会计处理规范,于2006年2月颁布了《企业会计准则第2号――长期股权投资》(CAS2),并要求于2007年1月1日起在上市公司范围内施行,随后逐步推广到所有大中型企业。

2.2 新CAS对长期股权投资划分的改进

可以说,在2006版新CAS中,变动最大并且对其他准则产生重大影响的准则,就有CAS2。CAS2作为对原准则概念下的“投资”进行全新分类结果的一个重要部分,将“长期”的“股权”投资行为从原准则的“短期投资”和“长期投资(包括长期股权投资和长期债券投资)”中单独划分出来,以区别于新准则下的“金融资产”等其他投资行为和投资项目,并以单一的准则对之进行规范。

这一单一准则CAS2规定,在初始计量时要区分企业合并的类型,从而采取相应的核算方法;并在投资持有的期间,根据投资企业对被投资企业的影响程度及是否存在活跃市场、公允价值能否可靠取得等条件,将企业分为四类:控制,共同控制,重大影响,无共同控制且无重大影响,并应当分别采用成本法及权益法进行后续计量。

尽管新CAS体系并没有对股权投资提出明确而具体的划分,但从准则对股权投资核算原则与要求上看,按照“投资的意图和能力”,股权投资可划分为以下几类:

①投资企业能够对被投资单位实施控制的投资;

②投资企业对被投资单位具有共同控制或重大影响的投资;

③投资企业对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响,并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的权益性投资;

④交易性投资和指定为公允价值计量且其变动计入当期损益的投资;

⑤初始确认时即被指定为可供出售的非衍生金融资产,以及不能被明确归入其他各类投资的非衍生金融资产。

由此可见,考虑到投资企业管理层管理意图与决策等因素,除第④外,其余四项均可包含于“长期股权投资”的范围之内,而这些也是长期股权投资选择核算方法的几个子类别。

3 长期股权投资划分的国际比较分析

3.1 与相关国际准则划分规定的比较

在国别会计准则国际趋同大势下,我国2006版新CAS体系在很大程度上借鉴了国际会计准则(IAS)的处理方法。与长期股权投资准则CAS2相对应的,便是国际会计准则中的IAS27《合并财务报表和单独财务报表》、IAS28《对联营企业的投资》和IAS31《合营中的权益》。但由于国情差异和我国资本市场的特殊情况,我国长期股权投资的会计处理规范与国际准则仍存在差异。尽管从表面上看,差异是由长期股权投资核算方法的适用范围来体现的,但事实上,对长期股权投资进行划分,或者说,对投资进行合理的划分,才是投资项目会计处理初始计量、后续核算、报表呈报的依据和前提,其对投资核算方法的采用具有决定性作用。

(1)单独的“长期股权投资”准则。

总观国际准则,并没有对“长期股权投资”作出单独且明确的规定,因此也就不存在基于投资方角度所考虑的多种长期股权投资的划分。从这个角度来说,我国的CAS2比相应的国际准则对长期股权投资的规定则显得更具针对性和更为详细。但这种划分是否合理,或者说以单独的“长期股权投资”角度去探讨投资问题是否有益,还值得深入探究。

(2)初始取得时的投资划分。

CAS2规定,在长期股权投资取得并按初始投资成本入账时,要分为“企业合并”和“非企业合并”两种情况。国际会计准则对长期股权投资初始计量也分为以下两种情况:通过合并形成的和非合并形成取得的长期股权投资。可见从总体上考虑,CAS2与相关国际准则对长期股权投资的划分是一致的。但CAS2针对企业合并形成的长期股权投资又依据企业合并的类型划分为“同一控制”和“非同一控制”。而对“同一控制”企业合并的会计处理,正是目前我国准则与国际准则存在的少数差异之一。

(3)投资持有期间的投资划分。

CAS2并没有专门就长期股权投资的类型进行划分,而是根据后续计量的方法限定了方法适用的范围。在投资持有的期间,根据投资企业对被投资企业的影响程度,可将企业分为四类:控制,共同控制,重大影响,无共同控制且无重大影响。其中,“对被投资单位实施控制的长期股权投资”和“对被投资单位不具有共同控制或重大影响且在活跃市场没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资”属于成本法的适用范围,“对被投资企业具有共同控制或重大影响的长期股权投资,即对合营企业及对联营企业投资”属于权益法的适用范围。

国际准则不存在单独针对“长期股权投资”持有期间投资划分的准则,但分别就“合并”、“联营”、“合营”等单个类别投资行为所造成结果的核算作出规定。在国际准则中,只有IAS27对成本法的适用范围作出规定。从总体上看,CAS2在成本法适用范围上的规定与IAS27一致,即对采用成本法核算的投资类型持统一观点;但CAS2比IAS27在何时采用成本法、何时遵循金融工具准则来处理投资分类的规定则显得更为详细。同时,IAS27所强调的“单独财务报表”则明确了“长期股权投资”的投资方所处的角度和立场。而这一点在我国准则中还没有得到明确体现。

而IAS28和IAS31对权益法适用范围作出的规范与CAS2也不尽相同。CAS2将合营企业和联营企业的投资划入权益法适用范围。IAS28和IAS31则在对合营企业和联营企业的基础上限制了权益法适用的范围,表示这两条准则均不适用于风险资本组织、共同基金、信托公司和类似主体的投资。可见,国际准则考虑到了特殊主体投资的情况,对权益法采用范围企业的划分作出了更为严格的限定,并以此与一般企业主体投资行为相区分。

(4)投资划分的标准。

CAS2最显著的特征便是在长期股权投资的划分中强调了投资的“经济实质”而非“法律形式”,不再将投资仅依据一定的比例数值进行划分,而是综合采用“实质控制法”与“持股比例”这两种标准,作为划分成本法与权益法适用条件的判断依据。这被认为是与国际准则相似。同时CAS2还要求在报表附注中对投资企业的持股比例和表决权比例、被投资单位向投资企业转移资金的能力受到严格限制的情况等进行披露。针对长期股权投资划分的标准和评判要求的披露方面,由于国际准则是有单独的“合并”、“联营”和“合营”准则,因此相关规定更为详细和具体。

3.2 相关报表呈报比较

为更好地体现我国CAS对长期股权投资的划分以及相关国际准则的划分规定,本文选取了同时发行A股和H股的一家上市公司――中国石油化工股份有限公司(下文称“中国石化”)为例,对其2009年按照我国财政部颁布的企业会计准则规定所编制的年度财务报告(下文称“A表”)和遵循IASB所的国际财务报告准则编制的财务报表(下文称“H表”)中有关长期股权投资划分部分的披露信息进行分析。

在A表合并资产负债表中,“长期股权投资”作为单独的一项,列于“非流动资产”的下一层;H表合并资产负债表,并不存在单独的“长期股权投资”科目,而是以“于联营公司的权益”、“于合营公司的权益”以及“投资”三个科目来表示中国石化的长期股权投资情况,使得投资情况更为显而易见。H表合并利润表的“投资收益”科目中,单独列示了“来自联营及合营公司的损益”,而A表则是一概而括,没有子科目。同样的现象也出现在合并现金流量的“投资活动”中。

在财务报表附注中,A表将“长期股权投资”分为“对合营公司投资”、“对联营公司投资”和“其他股权投资”三类,而H表分别列示了“于附属公司的投资”、“于联营公司的投资”、“于合营公司的投资”以及“投资”。值得注意的是,H表附注的“投资”包括了“可供出售的金融资产(含上市的权益证券和其他可供出售的证投资,以及非上市的其他证券投资)”,这与我国CAS对股权投资的划分要求有所不同。

4 结论

通过上述对比阐述和年度报表分析,我国新CAS对长期股权投资的划分在实质上与国际准则相同,但存在着角度和宽度的不同。我国有独立的“长期股权投资”准则,并依据“实质控制法”与“持股比例”将长期股权投资划分为“控制”、“共同控制”、“重大影响”和“无共同控制且无重大影响”四类,并以之为后续核算方法采用的判断依据。而国际准则之所以没有专门制定“长期股权投资”准则,是因为其已立足于已有的分类基础,如“合并”、“联营”、“合营”等单个类别投资行为所造成结果的核算处理。因此,国际准则对类似划分的规定及处理显得更为具体和明确,对于划分企业的对象,如权益法采用的企业范围,则有所限制。

长期股权投资的划分,就是要把实际过程中发生的长期股权投资归到哪种类型中,也就是要选择一个比较公平合理的标准,将不同类型的长期股权投资进行归类,并就其共同之处选择一个适宜的计量方法,以达到正确计量,从而有效地为各利益相关方服务。尽管CAS2完善了投资企业实施“控制”、“共同控制”、“重大影响”等概念的界定,更为关注投资企业对被投资企业实际权力的大小,考虑了投资企业对被投资企业经济管理业务的实际参与程度,而不是仅仅以投资份额的比例来作为长期股权投资划分的评判标准。这充分体现了实质重于形式原则,也使得会计信息的质量得到了进一步提升。但是长期股权投资的划分直接影响到了长期股权投资交易事项的记录、确认、计量和报告,同时也间接对企业整体的经济活动产生了重大影响。在准则国际趋同之路上,我国长期股权投资的划分已达到“神似”,但能否最终形成“形似”,划分的角度与宽度是否也需与国际保持持续一致,值得再作思考。

参考文献

[1]财政部.企业会计准则第2号――长期股权投资[S].(2006).