财务审计税务精品(七篇)

序论：写作是一种深度的自我表达。它要求我们深入探索自己的思想和情感，挖掘那些隐藏在内心深处的真相，好投稿为您带来了七篇财务审计税务范文，愿它们成为您写作过程中的灵感催化剂，助力您的创作。

篇(1)

奖金不算入工资

第二十七条　劳动合同法第四十七条规定的经济补偿的月工资按照劳动者应得工资计算，包括计时工资或者计件工资以及奖金、津贴和补贴等货币性收入。劳动者在劳动合同解除或者终止前12个月的平均工资低于当地最低工资标准的，按照当地最低工资标准计算。劳动者工作不满12个月的，按照实际工作的月数计算平均工资。

奖金的制度

1)奖金制度的实施必须建立在完整、科学、公平合理的工作评价制度基础之上，才能和员工的超额劳动实现紧密联系。

2)奖金制度在强调物质激励的同时，不能忽视员工之间团结互助合作关系的建立与加强。

3)奖金制度在制定过程中，要听取各方面意见，工在制定之后试行一段时期。

4)奖金分配应尽快全部兑现。

5)在奖金制度下式实施之后，一方面整体上应保持稳定，避免短期大修大改;另一方面在具体细节，特别是有关劳动计量和分配方法上，应及时总结完善，做到精益求精。

奖金的认定情况

1、对于基本奖金，随工资发放，在工资单中注明，一般每月数额不变且不大。人事制度相对健全的单位，基本奖金一般是事先定明或在合同中明确记载的。对实行计件工资制并规定每月完成一定量就可以发放奖金的企业，其按每月实际完成的量计发的奖金属于基本奖金的概念。

2、对于数月奖金，从概念上讲，“数月”属二个月以上，只要发放的奖金属于超过二个月的，均可认定为数月奖金。如何发放一般情况下事先都在文件规定或临时会议纪要中明确。在具体操作上，一是应当了解会计的原始凭证记录，如会议纪要中明确发放季度奖或半年奖或年度奖及不同人员的不同数额等;二是除季度奖、半年奖和年度奖三类特殊奖金外，数月奖金一般不得重复，如三月发1-2月奖金，四月发1-3月奖金，五月发1-4月奖金等，这是明显的分解收入，对此情况税务机关可以合并其收入。三是同一笔奖金分月发放的应当合并申报计税，包括不同月份发放奖金的会计原始凭证如果相同，则说明其属同一笔奖金，也应当合并计税。最近，某报刊登的有关年终奖发放及节税的税收筹划文章称，年终奖金的节税方法之一是将其分三个月发放。笔者认为，这是对数月奖金计税方法的误解。关键是数月奖金的发放形式必须是有权决定的部门做出的，实际也是对税法有关“次”收入的理解，与分几个月发放无关。

3、对于双薪制奖金，目前基本上是在机关、事业单位和规范的国有企业中试行，发放时均有文件依据，凭文件确认即可。

4、对于年薪制奖金，不同类型的企业单位，决定年薪制的方法不同，税务机关应当根据决策者事先的决定文件和年薪计发办法来确定是否应享用年薪制的计税办法，对临时或事后决定如2004年末或2005年初决定对企业经营者2004年度的生产经营实行年薪制制度的，不应当做为享受年薪制优惠计税办法的依据。

5、对于实物奖金，这类奖金多发生在手中拥有一定技术、或具有某方面专长的人身上，能得到这类奖金的人，应聘时与用人单位一定有签定合同，企业在账上对此事项的记录也是相当明确的。在实际操作中，实物奖金有两种办法，一种是用人单位购房、购车等后送给应聘者。采用此种办法的，个人所得税计算可以套用实物奖金的计税办法。另一种是应聘者自己去购房、购车，单位则在合同规定的金额内予以补助。而补助也有两种形式，一种形式是直接补助个人。

这种形式下，主要问题是如何确认，一般情况下，确认难度较大、漏洞也较大，只能按单位给予的一次性奖金办法来计税;另一种形式是汇款到销售单位(如购房的汇到售房单位或个人等)，这种形式下，一般确认难度不大，可以套用实物奖金计税办法。

6、对于股权奖金，多发生在技术含量较高的单位，如单位聘用网络人才等。这种聘用，合同记载齐全，涉及金额较大，兑现记录明确，因此确认没有难度。但对母公司在境外、股权奖励具体操作也在境外的单位，由于保密性较强，则主要依靠个人主动申报，或通过税收协定的情报交换、境内公司涉及境外业务需要境外提供财务审计报告而披露等途径获知。

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篇(2)

【关键词】 管理审计； 应用； 成效

管理审计是现代审计一种新的审计类别，它是经济发展的必然结果，也是审计事业发展的历史趋势，是审计人员对被审计单位经济管理行为进行监督、检查及评价并深入剖析的一种活动。它的目的是使被审计单位的资源配置更加富有效率。从管理审计的辅助手段上来说，它是相对于财务审计的一个概念，从被审计单位经济活动的外延来看，管理审计又是相对于经营审计的一种认知。管理审计是以财务收支真实性为前提，通常以风险评估为基础确定被审事项，以分析、评价资源的投入产出及管理活动的经济性、有效性（含效率和效果）和适当性为主要方式方法，以促进管理层加强内部控制、有效履行职责、增加价值为审计目标的一种较高层次的审计类型。

管理过程审计通过对各种管理职能的健全性和有效性的评估，以考查管理水平的高低，管理素质的优劣以及管理活动的经济性、效率性，并针对管理中所存在的问题，提出改进的建议和意见。如对决策职能的审查，主要应查明是否制定科学的决策和程序，是否遵守合理的决策原则；决策的方法是否科学、恰当，决策的结果是否正确等。对控制职能的审查，主要应查明有无健全和科学的内部控制制度，各项控制制度是否严格执行，其实际效果如何等。

内审工作只有审出成绩，审出问题，为组织增加实实在在的价值，才能真正取得单位领导的重视与支持。管理审计主要是通过检查内部控制、对比分析有关数据，提出合理化审计建议，以促使被审单位完善管理、降低风险、增收节支，这是一种效益。但这种效益有时不能在短期内显现，有时账面还无法计量和反映，一般不如财务收支等审计效果直接。正如花出去的每一分钱在账上都有记录，能看得见、摸得着，但节约下来的钱在财务账面往往无法反映一样。因此管理审计工作成效往往被忽视。在实际工作中，经过多方探索，进行了一些实践，并且取得了很好的效果。

一、通过风险分析，提高管理活动效益

充分把握国家教育经费使用政策。教育经费是每个单位都有的一项经费，按照国家规定，根据工资总额的一定比例从成本中提取。笔者在审计中发现，一个单位的教育经费在年末余额是150万元，这项用于教育培训的支出在年末余额显然较大，在进一步审计时发现，该单位根据财政部颁发的财建［2006］317号文《关于企业职工教育经费提取与使用管理的意见》的规定，按工资总额的2.5%提取，而原来的教育经费提取比例是1.5%，由于提取比例的变化导致该单位的教育经费余额较大。根据我们了解的国家税务政策，财政部国家税务总局以财税[2006]88号文《关于企业技术创新有关企业所得税优惠政策的通知》规定，对企业当年提取并实际使用的职工教育经费，在不超过计税工资总额2.5％以内的部分，可在企业所得税前扣除。经过计算，如果按1.5%，该单位的教育经费结余应为40万元，也就是有110万元教育经费是不能计提的，需要按110万元补交所得税。另一方面，我们也提出了加大教育培训力度，提高培训覆盖面，增加教育经费支出的管理建议。教育经费作为一项专门经费，在原来的审计中较多的是对支出合法性的审查，我们通过经费本身风险的分析，并依据国家的有关政策提出具体的计算结果，被审计单位也对我们的建议表示感谢。按当时适用的税率33%计算，可以挽回风险损失36.6万元。

电费资金纳入财务部门统管。资金管理是企业管理的重要环节，由于电网企业电费收入较大，电费资金的回收应当是重点监控。通过以前进行的“三清理一规范”活动，电网企业特别是县级供电企业的电费账户基本上收归企业财务统一管理，但我们在审计中发现，个别单位的供电所仍然有存折，用于保存TM（“井井通电”和“户户持卡”工程）卡卡费和预收的电费，供电所附近的多是邮政储蓄机构，他们大多在那里开立活期存折。由于这部分资金基本游离于财务部门的监控之外，所以风险也很大，管理难度很大。我们通过与被审计单位探讨，认为由财务部门在邮政储蓄银行开立电费账户，通过其下属的邮政储蓄机构进行归集，这样，既不影响供电所办理TM卡电费预存，也保证了资金在财务部门的监控之下。通过这一管理方式的变化，可以更有效地保证供电所资金安全问题。

二、通过制度创新，提高审计工作的影响力

制度创新是企业管理的动力，可以说审计的产生即是制度创新的结果。历史上著名的“南海公司事件”即是这一证明。英国南海公司是1711年由著名的哈利伯爵创办的，公司的业务范围是在南美经营奴隶贸易和捕鲸业务。1719年，英国政府允许中奖债券与南海公司股票进行转换。1720年，南海公司股票一夜之间由130英镑涨到了300英镑，并在7月份上涨到每股1 000英镑以上，此后股价一路走低，直至该公司破产。成千上万的股民惨遭重创甚至倾家荡产，在这次事件中损失惨重的科学家牛顿惊叹道：“我能计算出天体的运行轨迹，却难以预料到人们如此疯狂”。正是这一事件催生了注册会计师制度的产生，也是到今天审计工作备受重视的原因之一。

营销管理体制的创新。电力工业关系千家万户，涉及国计民生，正是由于电力的这种基础产业和公用事业特点，使得电力客户以几十万计，即使在一个县级供电企业，电力客户少的也有几万户，多的十几万户。我们在审计中发现，有一个单位在营销程序管理上不是很连贯，财务部门管理电费资金，营销部门进行电费计算，农电部门负责电费催收，但是财务部门没有欠费明细，营销部门没有实收记录，农电部门汇总的电力客户计费数据和已有的经营数据，没有通过电脑网络进行完全的资源共享，即使是单位的负责人，如果想查询其中某一个电力客户缴费记录的话，也只能通过命令的方式要求下属进行汇报。这种管理方式不但没有效率，也因为其传递过程较长，可能影响数据的准确性。结合我们的工作经验，我们提出了建立比较完善的营销管理系统的建议，由财务部门管理资金，由营销部门管理全部客户电费信息和缴费记录，农电部门负责欠费催收的分工合作的管理体制，并通过营销管理系统将相关部门联系在一起，通过用户授权解决不同层次使用者的需求。也许这个通过信息网络提高工作效率的建议并不新奇，但对习惯于某种固定思维模式的单位来讲，任何新的变化都是对传统观念的打破，所谓不破不立。被审计单位对我们的建议非常同意，希望通过我们这次审计建立和完善营销管理信息系统。

银行对账方式的创新。由于企业和银行在记账方式和时间上的不同，会存在未达账项，也就需要企业在月末编制银行存款余额调节表，以便一方面了解本单位真实的货币资金状况；另一方面通过对账发现资金管理中存在的问题。我们在审计中发现，有的单位年末的未达账项比较多，但还在手工对账和编制银行存款余额调节表。我们提出的建议是利用现有的会计核算软件自动编制银行存款余额调节表，计算机软件的特点在于进行大量、简单、重复的数据处理，利用现有的软件可在很短的时间内自动完成银行对账。由于被审计单位对这一做法还比较陌生，我们就会计软件中银行对账的实际操作进行了演示，他们通过试运行，对账速度大大加快，资金安全性得到进一步提高。

三、通过增值服务，构建和谐的审计文化

一般认为，审计主体与客体是相互对立的，是矛盾的双方，但作为内部审计来讲，由于其服务的对象是一致的，都是为企业的发展服务，把他们对立起来的做法非常不可取，所以，我们把构建和谐的审计文化作为审计工作的一个内容，把对立的双方变成利益的共同体。经济学里有一个名词叫“特里芬悖论”，它是美国耶鲁大学教授特里芬在1960年出版的《黄金与美元危机》中提出的一个观点。书中的描述是这样的：“由于美元与黄金挂钩，而其他国家的货币与美元挂钩，美元虽然因此而取得了国际核心货币的地位，但是各国为了发展国际贸易，必须用美元作为结算与储备货币，这样就会导致流出美国的货币在海外不断沉淀，对美国来说就会发生长期贸易逆差；而美元作为国际货币核心的前提是必须保持美元币值稳定与坚挺，这又要求美国必须是一个长期贸易顺差国。这两个要求互相矛盾，因此是一个悖论。而实际上，当美元作为国际货币成为一种历史的选择且至今无法改变时，使用并保留美元储备的大量国家也就无可奈何地被绑到了美国经济的战车上，要保住手中美元的价值，就必须全力支持美国经济的繁荣；保留的美元越多，支持的力量也就必须越大。我们认为，虽然审计双方存在矛盾，但可以通过共同的目标联系在一起，实现规范和提高的目的。

实行开放式沟通。审计者与被审计单位的沟通是双方非常重要的联系方式，良好的沟通不但有利于提高被审计单位的管理水平，而且有利于融洽双方的关系，提高工作效率。过去的做法是审计过程对被审计单位是保密的，审计组成员不可以把审计底稿的内容泄露给被审计单位，这种做法不但造成了审计工作的神秘感，也不利于在交换意见前，双方进行充分的协商。我们的做法是，在审计工作基本完成时，由审计组全体成员与被审计单位财务人员等相关成员共同讨论审计工作底稿的充分性与适当性。这样，不但可以使审计底稿的表述更加准确，也可以使双方就有分岐的方面坦诚陈述意见，还可以提高审计人员的综合素质。在随后进行交换意见中，也就可以节约时间，提高效率。在实际工作中，我们的做法得到了审计人员和被审计单位的肯定。

篇(3)

【关键词】“营改增” 企业 税负 对策

营业税改征增值税（简称“营改增”）是我国当前实施的结构性减税政策的重要内容，有助于化解并消除制约服务业发展的税制瓶颈，促进服务行业健康可持续发展。从2012年1月1日开始，首先在上海市开展交通运输业及现代服务业营业税改征增值税的试点工作，并逐步扩大至北京、天津等8 省市，在此基础上继续扩大试点地区。“营改增”对于从整体上降低企业税负，营造公平竞争的市场环境，促进服务业健康发展以及推动经济结构调整等都具有极为重要的意义。本文尝试从“营改增”对企业税负的影响这一角度去探讨企业如何应对这一政策的相关对策措施，以期能够对同行有一定的借鉴作用。

一、当前我国实施“营改增”政策的必要性

在我国的税收体系中，增值税与营业税是两大最主要的税种，在我国税收收入中占有重要地位。根据国家财政部门的相关税收数据，近年来，国内增值税的收入占税收总收入的比重为30%左右，而营业税的收入在税收总收入的比重为15%左右。两类税收相加超过国家税收总收入的40%。在我国现行税收体系中，增值税与营业税并存的情况，产生出很多问题。主要表现为：一方面，重复征税问题严重，企业税负较重。由于营业税和增值税对立存在，造成企业税款的抵扣链条断裂，出现重复征税以及企业税负增加的情况。随着现代社会经济的快速发展、市场竞争日趋激烈，在这种情况下，企业税负增加已经成为制约现代服务业发展的桎梏。而“营改增”的根本目的就在于减少现阶段营业税重复征税的问题，推动产业融合，促进服务业健康发展。另一方面，不利于企业的专业化发展。由于存在重复征税的情况，企业的税负会增加。在这种情况下，企业为了降低生产经营成本，会进行多元化投资。例如，为减少企业的负担，有部分生产性企业建设自己的物流公司。在市场经济条件下，这种状况不利于企业的专业化发展，无法提高企业及其产品的市场竞争力。所以，营业税改征增值税，在一定程度上是对我国现行税制的改革与完善，从总体上来看，有助于降低企业税负和企业的生产成本，提高企业的综合竞争实力。

二、“营改增”政策的实施会对企业的税负产生重要影响

随着营业税改征增值税的实施，企业及行业之间的分工更加合理，通过结构性减税使很多企业的生产与经营成本大大降低，刺激了市场需求，并且会对企业的税负产生出重要影响。主要表现在以下方面：

（一）中小企业的税负明显减少

通过“营改增”试点，我们发现，对于被认定为增值税小规模纳税人的试点企业而言，由于税率的降低加之营业额由含税转换为不含税导致的收入减少，使企业税负有了明显降低。对于增值税一般纳税人来说，由于应纳税额是根据销项税额中扣除可以抵扣的进项税额的余额确定的，故购进环节准予抵扣的进项税额的多与少，决定了企业的税负。那些机器设备更新较快的服务企业，由于在购买固定资产以及原材料的过程中会产生较多的可抵扣税额，企业的税收负担会明显减少。

（二）交通运输等行业企业的税负有所增加

通过对“营改增”实施效果的研究，我们看到，在交通运输行业中的物流企业出现了税负增加的情况。在税改之前，物流企业的营业税税率是3%，而改征增值税后，税率为11%，税率的提高加之抵扣项目的局限增加了物流企业的税收负担，这就造成“营改增”后，交通运输业尤其是物流企业的税收负担会出现增加的情况。

（三）国家加强对企业税负的监管力度

长期以来，在我国营业税等税收领域中存在着偷税漏税的现象，造成国家税收的不断减少。随着“营改增”政策的实施，国家加强对增值税的防控，有助于减少企业的偷税漏税等问题。因此，通过实施“营改增”政策，有助于加强对企业税收进行有效监管，增加国家财政收入。

三、企业应对“营改增”政策的主要措施

营业税改征增值税是我国当前及今后一段时期内税制的重大改革，会对企业税负产生重要影响。因此，企业应当深入分析这一政策对企业税负及企业未来发展带来的影响，并且采取有效的措施进行应对。

（一）及时做好税制改革的准备工作

由于“营改增”会对企业的税负及发展产生重要影响，企业应当及时了解“营改增”试点及实施过程中的相关政策，并及时调整与“营改增”相关的财务方法，深入细致做好准备工作。实际上，对于大多数企业来说，“营改增”是重要的发展机遇，有助于减轻企业负担，但是企业要把握住这一机遇，就首先要掌握相关政策，明确并且积极运用试点企业可以享受的优惠政策以及过渡性财政扶持政策，妥善解决企业发展中遇到的困难，使企业能够尽快适应税制改革的发展要求。

（二）有效防范税制改革带来的风险

随着“营改增”政策的试点及逐步实施，企业的会计核算工作面临着巨大挑战和风险。由于增值税采用抵扣模式，这实际上是会计核算体系的重大变革。在税制改革之前，企业的会计核算工作相对简单，主要采用记账或者聘请兼职会计来完成，但在“营改增”之后，会计核算的工作量有了明显增大，传统的会计工作模式已经很难适应新的工作要求。因此，企业必须配备专职的会计人员，及时调整企业会计核算制度，规范企业发票管理，以防范税制改革所带来的风险。

（三）认真开展企业税务筹划

企业经营的根本目的就在于追求利润的最大化，而利润不仅是企业经营发展的重要保证，而且是判断企业经营业绩的核心指标。因此，企业在市场活动中必须要尽量降低经营成本，以实现较高的利润。而对于企业来说，税收是企业生产经营中的一项重要支出。因此，营业税改征增值税，会对企业的生产经营活动产生重大影响。所以，企业要根据新税制对涉税项目进行筹划，合理安排企业的财务活动，努力降低企业的税收成本，提高企业的利润。

（四）合理争取并有效利用税收优惠政策

对于国家税务部门来说，“营改增”的根本目的就是要降低行业税负。但是，应该看到，并不是所有企业都能够降低税收负担，在试点中，有很多物流企业的税负反而有了明显增加。因此，企业一定要提前做好财务管理与业务统筹，提前进行税金明细核算，并积极与相关政府部门做好沟通工作，不仅要积极呼吁增加相关行业及企业的抵扣项目，以进一步减轻企业的税收负担，而且要及时关注政府税务部门最新的增值税财政补贴等相关政策，认真准备相关申报材料，通过争取税收政策及国家财政补贴等方式有效降低企业的生产经营成本。

（五）组织财务人员学习掌握税制改革政策

企业要高度重视“营改增”税制改革政策，应当组织财务人员认真学习相关文件，并严格执行税制改革规定，使财务人员能够正确处理“营改增”前后经济事项，明确计税基础及适用税率等。通过组织财务人员开展培训及学习等活动，使财务人员明确企业的性质及选择的税率。因此，要对企业财务人员深入细致地开展培训工作，并适时邀请税务部门的专业人员到企业进行指导，以使企业的财务人员可以及时开展工作，准确处理企业相关业务，尽量避免因为业务不熟悉所带来的麻烦。

四、结语

营业税改征增值税是我国实施的结构性减税政策的重要内容。通过实施“营改增”政策，有助于化解并消除我国当前制约很多行业发展的税制瓶颈，增强企业的市场竞争实力，推动服务业等行业的可持续发展。因此，企业要认真分析“营改增”政策的实施对企业税负的影响，把国家政策与企业自身发展结合起来，不仅要充分利用政府减税的这一有力契机，不断增强企业的竞争力，而且要根据新税制的要求，合理转变企业发展方式，改善经营条件，适应市场经济的发展要求。

参考文献

[1]古建芹，刘大帅，张丽微.增值税与营业税合并的现实思考——以生产业发展为例[J].财政研究，2012（04）.

[2]孙钢.增值税“扩围”的方式选择——基于对行业和体制调整的影响性分析[J].地方财政研究，2011（02）.

[3]姜明耀.增值税“扩围”改革对行业税负的影响——基于投入产出表的分析[J].中央财经大学学报，2011（02）.

篇(4)

1政府是会计审计标准的供给主体。任何国家的会计审计法律都是由国家制定的，因而都具有国家的性质。然而作为会计审计标准，在不同国家和地区其供给主体却有很大的不同，国际上主要有政府供给、民间职业团体供给、由政府与民间职业团体共同供给三种模式。美国、英国等是民间职业团体供给模式的代表，法国等则是政府供给模式的代表。我国会计审计标准历来以政府为供给主体。考虑到会计审计标准涉及许多技术性问题，会计审计方法和会计审计质量关系到相关利益主体的经济利益，尽管在我国会计审计标准制定过程中成立了国内外咨询专家组，并在正式颁布之前广泛征求各方面的意见，但实质上我国会计审计标准的供给主体仍然是政府，即属于政府供给模式的典型代表。

我国坚持以政府为主体供给会计审计标准的原因主要有三：一是会计传统，通过立法来规范会计行为是中国会计的重要特征。二是政府作为会计审计标准的供给主体，既可以保证标准的权威性，又可以减少标准制定过程中的交易费用、缩短制定过程和实施推广过程，提高标准制定和实施的时效性。三是在大型企业尤其是银行业及上市公司中，国有及国有控股企业所具有的主体地位也是政府制定会计审计标准的重要原因。

2会计审计标准的实施具有强制性。根据我国经济学家林毅夫的研究成果，制度变迁有诱致性制度变迁和强制性制度变迁两种基本类型。前者是指一群（个）人在响应制度不均衡所引起的获利机会而自发倡导、组织和实行的制度创新；后者是指政府命令或法律的引入、实施而引起的现行制度的变迁或替代。由于我国会计审计标准制定方面的传统，加之我国快节奏的经济体制改革和对外开放，尤其是资本市场的迅速发展，迫切要求会计审计标准以最短的时间和最快的速度变迁。强制性会计审计标准变迁的优点在于，能利用政府的强制力和“暴力潜能”等方面的优势降低制度变迁的成本。从实践来看，为保障商业银行会计审计标准的实施，政府专门设立有财政部、中国人民银行、税务总局等国家机关实施的强制性监管。

3制度的变迁具有渐进性。金融体制改革的进行，改变了中国银行业作为政府“大出纳”的历史使命，实现了向商业银行的转变，建立起了统一法人管理体制。在商业银行自身管理体制改革的同时，中国商业银行的外部经营环境也发生了深刻的变化：资本市场的迅速兴起和发展，使越来越多的社会资金转向股票等直接金融产品，银行的传统业务开始受到冲击；金融业实行分业经营、分业管理，传统的优势被打破；经济的发展推动着金融创新的步伐不断加快，新的银行业务品种和服务手段不断推出等。

与此相适应，银行会计审计标准也进行了相应的渐进式变迁，表现为“逐步推进、分步到位、先易后难”。从1985年的《会计法》到以后两次修改的《会计法》；从《股份制试点企业会计制度》（1992年5月）、《企业会计准则》（基本会计准则，1992年11月）到《企业会计制度》（2000年12月）和已颁布的13个具体会计准则；从《金融企业会计制度》（1993年3月）到《公开发行证券的商业银行有关业务会计处理补充规定》（2000年12月）；从第一批《中国注册会计师独立审计准则》（1995年12月）到《商业银行会计报表审计》（独立审计实务公告第7号，2001年1月）和《银行间函证程序》（独立审计实务公告第8号，2001年1月）。从所有这些制度性内容的变化可以看出，我国商业银行会计审计改革的过程是在“边学边干”、“摸着石头过河”中进行的，是分步推进的，是在适应商业银行管理体制和外部经营环境的基础上渐进式推进的。

4不同商业银行的会计审计标准存在较大的差异。虽然1993年开始的会计改革打破了按行业分别管理的会计管理体制和制定会计制度办法，但在经济的转轨时期，银行系统内部在会计制度的设计与制定上还有许多不同之处：一是财政部、中国人民银行根据不同商业银行经营管理和经营对象的不同，制定了不同的会计制度与规范。国有独资商业银行执行《金融企业会计制度》和《金融企业财务制度》；非上市股份制商业银行除存贷业务执行《金融企业会计制度》外，其他业务均执行《股份有限公司会计制度》（现为《企业会计制度》）；上市银行除存贷业务执行《公开发行证券的商业银行有关业务会计处理补充规定》，其他业务执行《企业会计制度》外，还必须执行中国证监会的公开发行证券公司信息披露编报规则第1号《商业银行招股说明书内容与格式特别规定》、第2号《商业银行财务报表附注特别规定》、第7号《商业银行年度报告内容与格式特别规定》；城市商业银行执行《城市合作银行会计制度》。二是同一银行业务在不同类型商业银行的会计政策差异大，主要表现在：（1）呆帐准备虽都采用备抵法核算，但非上市银行的呆帐准备只按年末贷款余额的1%差额计提；而上市银行除按年末贷款余额的1%差额计提一般呆帐准备，还需要根据信贷资产五级分类结果计提专项呆帐准备。（2）利息收入的确认，在2000年度，非上市银行的应收利息核算期间为180天，而上市银行只有90天。（3）坏帐准备的计提，非上市银行根据年末应收帐款余额的03%计提；而上市银行应当根据以往的经验、贷款对象或债务人的实际财务状况、经营管理和现金流量情况，以及其他相关信息，并按《企业会计制度》的规定合理地估计计提，如深圳发展银行2000年年报坏帐准备计提比例高达52%.（4）固定资产、在建工程、无形资产、长期投资、短期投资等资产减值准备的计提，非上市银行不计提；而上市银行必须根据资产的实际情况合理地计提。（5）贷款的核算，非上市银行只执行“一逾两呆”分类核算方法；而上市银行除执行“一逾两呆”分类核算方法外，还必须执行“五级”分类方法计算。

在审计方面，1995年1月，审计署发文明确了国有金融机构的审计管辖范围；1996年12月，又出台了《国有金融机构财务审计实施办法》，明确规定国家审计机关可依法对国有全资及国有控股金融机构的资产、负债和损益进行审计监管；2001年1月，财政部通过中国注协公开了《商业银行会计报表审计》和《银行间函证程序》两个单独的商业银行审计标准。各商业银行从20世纪90年代中期起，开始聘请注册会计师对其财务报告进行审计。从2000年起，根据中国证监会的规定，上市银行除接受监管当局的审计外，还“应聘请有商业银行审计经验的、具有执行证券期货相关业务资格的会计师事务所，按中国独立审计准则对其依据中国会计和信息披露准则和制度编制的法定财务报告进行审计。此外，应增加审计内容，聘请获中国证监会和财政部特别许可的国际会计师事务所，按国际通行的审计准则，对其按国际通行的会计和信息披露准则编制的补充财务报告进行审计。”

二、中国上市银行的会计和审计问题研究

目前，中国大陆有深圳发展银行（1987年成立，1988年普通股在深圳经济特区证券公司首家挂牌公开上市）、浦东发展银行（1993年成立，1999年在上海交易所上市）、中国民生银行（1996年成立，2000年在上海证券交易所上市）三家上市银行。

1中国上市银行现有业务的会计标准已经与国际会计标准接轨。随着金融改革的深化和中国资本市场的迅速发展，建立有效的信息披露制度，提高会计信息质量，增强会计信息的透明度，为各有关方提供准确的会计信息，成为上市银行会计标准建设的重要内容；同时，这也对上市银行防范金融风险具有重要意义。经过多年的努力，就上市银行现有业务的会计标准本身而言，已经实现了与国际标准的接轨。具体表现在：

第一，注重资产质量。根据我国有关上市银行的会计标准，上市银行必须采用贷款“五级”分类法，并在期末披露“贷款的''''五级‘分类情况，各级贷款呆帐准备金的计提比例”；必须定期或者至少于每年年度终了，对各项资产进行全面检查，并根据谨慎性原则的要求，合理地预计各项资产可能发生的损失，对可能发生的各项资产损失计提资产减值准备；必须将虚拟资产排除在资产负债表之外，对不能使银行受益的待摊费用，“应当将其摊余价值一次全部转入当期成本、费用，不得再留待以后期间摊销”，银行分支机构在筹建期间发生的开办费在开始经营的当月一次计入开始经营当月的损益；对于待处理财产损溢科目，不论是否经有关部门批准，均应冲减净资产并在年末计入当期损益。

第二，全面体现了谨慎性会计原则。一是收入确认谨慎，按“双90天”确认利息收入。即“发放的贷款到期（含展期，下同）90天及以上尚未收回的，其应计利息停止计入当期利息收入，纳入表外核算；已计提的利息收入，在贷款到期90天后仍未收回的，或在应收利息逾期90天后仍未收到的，冲减原已计入损益的利息收入，转作表外核算。表外核算的应计利息，在实际收到时确认为收款期的利息收入。”二是上市银行必须根据国家统一会计制度的规定，对不实资产及时、足额计提呆坏账准备、短期投资跌价准备、长期投资减值准备、固定资产减值准备、在建工程减值准备、无形资产减值准备等资产减值准备，以提供更加客观可靠的会计信息。

第三，实行国际通行的会计与税收相分离的做法。根据会计制度计算的财务成果是会计利润（利润总额），按税收制度计算调整后的利润是计税利润或应纳税所得额。在我国，上市银行要使会计制度得以很好地贯彻，并与国际会计惯例协调，必须遵循会计和税收相互分离的原则。在实际工作中，会计制度如有与税收制度不一致或不协调的，应按会计制度进行核算，纳税时再作调整。比如，上市银行提取的各项准备的规定，提取比例由银行根据自身资产状况自行确定，这就必然会出现会计制度规定与国家税收规定不一致的问题。在这种情况下，银行应当按照会计制度的规定进行核算，在计算应缴纳所得税时进行纳税调整。如果不实行会计与税收相分离，会计的“稳健”等若干会计原则将无法贯彻。

第四，对会计要素的确认、计量、记录和报告规定明确。计划经济体制下，我国长期以来形成了一套传统的财务会计管理模式，会计要素的确认和计量均由国家财务制度规定，会计制度只是按照财务制度规定进行相关账务处理。虽然1993年进行了金融企业会计制度改革，但是，当时的行业会计制度并没有完全解决会计的确认、计量问题，仍然只规定了会计记录和报告，这种会计制度本质上是规范簿记的内容。市场经济发展至今，上市银行必须“自主经营、自担风险、自负盈亏、自我约束”，重大问题由股东大会、董事会决定，会计的角色也随之发生了变化，客观上要求恢复会计的本来面目，即对会计要素确认、计量、记录和报告的全过程作出规定。因此，财政部2001年4月17日在答复大华会计师事务所有限公司《关于上海浦东发展银行审计中有关问题的函》中明确指出：“公开发行证券的商业银行有关财务会计处理问题，应按上述会计制度有关规定执行（”上述会计制度有关规定“系指上市银行的存贷款业务，执行《金融企业会计制度》和财政部财会[2000]20号文的规定；其他业务暂时执行《企业会计制度》，作者加注），不应再执行金融企业财务制度。”此次《企业会计制度》改革，借鉴了国际惯例中的财务会计概念，较好地解决了这一问题。

2中国上市银行的审计。审计目标决定了审计行为的实施。从目前情况看，上市银行的审计分为内部审计与外部审计。内部审计一般由专设的稽核部门实施；外部审计包括监管当局的审计和注册会计师的审计。

监管当局的审计，是指中央银行、证监会、国家审计机关、财税部门等监管当局为履行监管职能，通过现场检查与非现场检查方式，对上市银行经营管理与业务活动的合规合法性及任期经济绩效进行监督检查。

注册会计师的审计，是上市银行股东大会根据国家监管部门的要求，聘请注册会计师对上市银行的财务报告发表审计意见所进行的独立审计。如前所述，中国上市银行的财务报告审计，需要接受境内外会计师事务所的“双重审计”。境内会计师事务所的审计标准是《中国注册会计师独立审计准则》，境外会计师事务所的审计标准是《国际审计准则》。

3中国上市银行境内外审计差异分析。从已公布的2000年度审计报告来看，三家上市银行境内外审计差异较大，呈现出两个特征：一是差异的存在是全方位的，涉及财务状况、经营成果和现金流量各个方面；二是差异表现为同向，不存在同类项目间相互中和或抵消的可能。具体情况见下表。

从理性上分析，会计信息的境内外差异无非是两个方面：一是会计标准本身的差异；二是运用会计标准时所产生的运行差异。由于中国上市银行的会计标准已经与国际会计标准接轨，所以，上市银行境内外审计差异主要表现为会计标准的运行差异，即会计职业判断的差异。可以说，会计标准与国际会计标准越接轨，会计审计职业判断越重要。因此，银行会计实务者和注册会计师都必须努力提高自身的职业判断水平。

三、中国商业银行会计的改革目标和发展趋势

1中国商业银行会计的改革目标

根据财政部会计司负责人刘玉廷博士的研究，中国金融会计改革的目标有三：一是通过金融企业会计改革，完善稳健的会计制度，为金融企业进行股份制改造和综合改革奠定基础。具体到商业银行，就是要推进和适应国有独资商业银行清晰产权、分明权责、科学管理，建立法人治理结构，进行股份制改造。二是提高会计信息质量，增强会计披露的透明度，防范金融风险。三是适应WTO的要求，实现银行会计标准的国际化，便于国外投资者更好地了解我国商业银行的财务状况、经营成果、现金流量和发展潜力，方便我国银行业在国际资本市场筹集资金。

2000年度上市银行境内外审计差异分析比较表单位：亿元

注：1上述三家上市银行的具体数据分别来源于各自的2000年年度审计报告；2绝对差异=境外审计数—境内审计数，相对差异=绝对差异/境内审计数

2我国商业银行会计的发展趋势

趋势一：会计标准国际化与银行业内部会计标准的统一

如前所述，中国商业银行所执行的会计标准是不一致的。这种不一致对建设社会主义市场经济和维护公平公正的金融竞争环境是不利的。因此，通过将国际通行的会计标准全面引入我国商业银行，银行业内部统一会计标准，摒弃现在国有独资商业银行、上市银行、非上市股份制商业银行之间会计标准的差异性，应是我国商业银行会计发展的基本趋势。

在会计标准国际化建设方面，应重点抓好以下方面：（1）注重资产质量。严格按照资产的定义，合理确认和计量商业银行的各类资产价值，确保资产价值真实可靠，提高资产质量。特别是商业银行应当根据贷款对象的财务和经营管理情况，以及贷款的逾期期限等因素，分析其风险程度和回收的可能性，借鉴国际通行的做法和巴塞尔协议的规定，及时、足额计提贷款呆账准备，科学计算资本充足率。（2）借鉴国际会计惯例，对发生或有损失可能性较大的或有事项，在表内确认和计量或有损失和预计负债；并充分披露各种担保业务、未决诉讼、贷款承诺、银行承兑汇票以及各种衍生金融工具等或有事项。（3）按照商业银行股份制要求和巴塞尔协议的规定，科学核算所有者权益，为商业银行研究资本充足程度、筹集与充实资本提供有效的会计信息。（4）按国际会计惯例和谨慎的会计原则，确认利息收入政策。即发放的贷款到期（含展期，下同）90天及以上尚未收回的，其应计利息停止计入当期利息收入，纳入表外核算；已计提的利息收入，在贷款到期90天后仍未收回的，或在应收利息逾期90天后仍未收到的，冲减原已计入损益的利息收入，转作表外核算。表外核算的应计利息，在实际收到时确认为收款期的利息收入。（5）全面引入“实质重于形式”原则，按照交易或事项的经济实质进行会计核算，而不应当仅仅按照它们的法律形式作为会计核算的依据。（6）对国内尚未发生过而国际银行比较规范成型的银行业务，全面引入国际会计标准和国际惯例，以规范中国商业银行今后相同业务的核算与管理。

趋势二：会计大集中

适应统一法人管理体制的会计大集中是未来中国商业银行会计发展的重要趋势。随着电子信息技术的飞速发展，会计信息的传输与交换连接方式、速度等方面发生了质的变化。中国商业银行统一法人管理体制要求会计核算与会计监督、会计报表生成与会计档案管理能够同步在系统内的总、分支机构中得到迅速反映和管理，手工核算与纸介质记录将逐步为电子工具和电子信息取代，银行与银行、银行与客户之间的交易及其资金清算信息能通过电子信息方式即刻完成；银行不同分支机构之间的会计和支付信息通过网络传输，同一银行的不同分支机构被联为一体，建立在电子信息技术基础上的会计信息管理系统将成为银行最为重要的不可或缺的业务管理系统。这一会计信息系统能为银行投资者、债权人、管理部门和监管当局提供全方位的信息服务。因此，中国商业银行统一法人体制会计模式发展的必然结果就是要集中会计核算、集中事后监督、集中编制会计报表、集中会计档案保管，并按照“物理上集中摆放、逻辑上分期控制、资金上集中清算”的方式统一资金清算。

趋势三：管理会计的应用

长期以来，中国商业银行重信贷指标、轻内部管理、重数量增长、轻质量增长，信息系统基础落后，成本资料和分析手段欠缺，成本费用观念淡漠，忽视成本、效益的恰当配比。在面向市场、走向市场的背景下，全面引进和运用旨在解析过去、控制现在和规划未来的管理会计成为未来中国商业银行会计发展的一个重要趋势。具体包括：（1）通过计算机技术等信息科学技术，实现业务流程再造；（2）推行责任会计制度，完善“一级法人、分级管理”体制下的激励约束机制；（2）严格实行全面预算和预算控制，进一步完善资产负债比例管理制度；（3）建立存贷款品种成本效益分析系统和费用管理系统，强化利率等产品定价机制；（4）严格项目投资评价，施行系统化管理制度。

趋势四：会计核算和管理手段现代化

未来中国商业银行会计核算和管理手段的现代化，主要表现在：一是计算机技术的广泛应用，如数据库技术在会计信息的采集、处理、储存和会计内控的运用，网络技术在支付结算、网络银行、手机银行中的运用，计算机通讯技术在会计信息的传输、电话银行的运用，计算机控制技术在ATM、自助银行、手机银行的运用，多媒体技术在电子回单箱、各种自银行业务的运用。二是人工智能技术在会计内控中的全面运用。三是业务摘要显示、打印“汉字化”。四是缩微胶片、光盘缩微等缩微技术在会计档案中的运用。五是会计档案电子介质化趋势，随着新技术的广泛应用，CD盘、MO盘、磁带和磁盘等无纸化介质将成为主要的有效的会计档案。

四、中国商业银行审计的发展趋势

1商业银行审计标准国际化。随着中国加入WTO，国有独资商业银行要加快改制和转变经营机制步伐，按国际通行的规范公司制即现代企业制度运作。因此，中国商业银行审计未来发展的主题趋势就是审计标准的国际化。

2商业银行内部审计工作呈现出大稽核的趋势。在组织管理架构上，实行垂直领导的内部稽核体制，对总行统一法人负责，审计机构与人员独立；在审计内容上，将会计信息审计与整个经营管理活动紧密联系，合规合法性与提高盈利能力和防范风险结合起来；在审计方式上，将事后的审计监督向事前和事中审计转变，并运用电子信息技术加大非现场稽核比重，使风险控制重心前移。总之，通过加大稽核力度，创新稽核手段，树立稽核权威，建立起由业务常规稽核及后续稽核、调岗离任稽核、专项稽核、内部控制制度稽核、非现场稽核和电脑稽核等组成的大稽核体系。

3监管审计社会化、专业化。中央银行、证监会、财税部门、国家审计机关等监管当局对商业银行的监管审计，将由现时的直接检查，逐步转向委托会计师事务所等中介机构进行监管专门审计，使监管审计呈现出社会化、专业化趋势。受委托的会计师事务所有义务直接向监管当局报告任何有损银行正常运营、违反法规和不利于银行稳健运行的事项。此外，监管当局可随时要求审计师对银行的特别业务或领域进行专题调查，并向监管机构报告。审计师、银行和监管当局定期举行各种会议，讨论审计师在审计过程中所发现的任何问题。