个人审计报告精品(七篇)

序论：写作是一种深度的自我表达。它要求我们深入探索自己的思想和情感，挖掘那些隐藏在内心深处的真相，好投稿为您带来了七篇个人审计报告范文，愿它们成为您写作过程中的灵感催化剂，助力您的创作。

篇(1)

关键词：审计报告 公共物品 产权 审计关系 审计基金

一、引言

近年来，关于会计信息产权的研究日益深入，相关的研究成果逐渐增多且越发成熟。但是相关的研究中单独涉及审计报告产权的研究甚少，可以说是凤毛麟角。之所以大部分研究会计信息产权的文献并未特别提及审计报告，其中很重要一个原因是多数学者将审计报告作为会计信息的一个组成部分。如杜兴强（1998）认为，审计报告是会计信息的一部分，原因在于审计报告虽不直接产生会计信息，但它增加了提供会计信息的可信赖性。再者由于对多数投资者而言，他们购买一个公司的证券一个重要原因就是相信该公司财务报告的高质量，而审计报告有助于肯定或否定这一结论。然而，笔者认为，虽然审计报告不可能离开会计报表单独存在，但是它也具有自身的独特之处。首先，它所提供的信息是单一而不可分的，它所针对的是会计报表的表达，而不像会计报表所提供的信息那样丰富多彩，每个报表信息使用者可从中各取所需。其次，审计报告的供求机制也不同于会计信息。审计报告由注册会计师（CPA）提供，其初始产权归CPA所有，企业需通过支付审计费用来购买其产权；而会计信息则是由管理层生产，在现阶段其产权归公司所有。所以，本文在此基础上，通过分析现阶段审计报告产权属性，重构一种新的审计关系模式，力图为消除其公共物品属性带来的消极后果提供一种新的思路。

二、审计报告的资产属性与产权安排

（一） 审计报告资产属性的演进历程

在不同的产权制度下审计报告具有不同的资产属性。自审计于18世纪诞生以来，随着企业组织形式的，审计报告资产属性的发展也经历了两个阶段。

现代审计的产生根源于所有权与经营权的分离。在有限责任公司制的产权结构下，公司的所有权掌握在一小部分人手中，两权的分离程度还十分有限，主要表现在股东人数有上限规定，且公司高管往往具有股东身份。CPA在完成公司所有者的审计委托后将审计报告直接呈交给股东，审计报告主要为数量有限的股东所享有，其他外部各方无权过问。在这种情况下，审计报告的产权还只是简单的小范围的个人产权集合形式，具有俱乐部物品的特征。

随着资本市场的逐步发展和企业经营活动的日益复杂，所有权与经营权进一步分离，股份有限公司制的产权结构得以产生并不断健全。其中，在上市交易的股份公司中，股权已脱离企业而单独存在，股权交易使得股东经常处于变动状态，以至很难辨明公司的股东是哪些人，最终形成所谓的委托者“虚位”。在此种情况下，任何人都有可能成为公司的股东（潜在投资者），因而他们也都有权获得公司的审计报告。从这个意义上来讲，审计报告已演变成公共物品。

以上审计报告资产属性的演进历程表明，公共物品并非其天然和本质属性，而是特定阶段下制度安排的产物。

（二） 审计报告公共物品属性的解析

在产权学看来，公共物品具有三个特征：一是不可分性，即消费者只能在保持物品完整性的前提下，由众多消费者共同享受，而不能将其分割为可以计价的单位供市场出售；二是非竞争性，即消费者的增加不会引起该物品生产成本的增加，也不会减少任何一个人对该物品的消费量，某个人对一种公共物品的消费并不妨碍其他人对该物品的享受；三是非排他性，即一个人对某种公共物品的消费，并不排斥其他人对该物品的同时消费，且人们不能根据某个人是否支付了费用来决定他的消费价格。

现阶段的审计报告已具备了公共物品的三种特征。首先，审计报告是CPA对公司会计报表总体表达是否合理、公允所发表的意见书，其传达的CPA的意见是单一明确且不可分割的，只能是无保留、保留或拒绝表示其中一个，而不可能同时传达多个信息或模糊信息，使用者不可能分而用之。究其原因，可知是审计报告的本质使然。这表明审计报告具有不可分性。其次，现阶段的审计报告由企业或股东向其他需求者免费提供（审计关系异化的表现）。任何一个使用者对审计报告的使用都不会引起对审计报告的“损耗”或是减少其他使用者的效用，而且企业支付给CPA的审计费用（审计报告的生产成本）也不会因为审计报告使用者人数的增加而增加。这说明审计报告具有了非竞争性。最后，审计报告可由众多使用者同时使用，而且由于广大的潜在投资者的存在以及企业的免费提供，使其消费价格实际上无法确定。这成为审计报告非排他性的表现。

（三）审计报告的产权安排

针对审计报告的公共物品属性，存在两种形式的产权安排，即正常审计关系模式下的产权安排和异化审计关系模式下的产权安排。

在正常的审计三角关系中，CPA接受股东委托对管理层提供的财务报表进行审计并发表意见后，由委托人即股东支付相应的报酬，而股东则根据经审计师验证过的财务报表来评价管理层完成受托责任的情况并作出进一步的决策。正如审计报告的称呼所指，审计报告由CPA向全体股东呈送，其产权归全体股东共同所有，并由其提供给其他需求者无偿使用。由于股东作为一个特定的团体，存在一定的入会门槛，排除了股东以外的人对审计报告产权的拥有。因此，这种情况下的审计报告产权就具有了俱乐部产权的特征。

在异化的审计关系中，股东大会根据管理层的推荐选聘CPA，同时由于股东对公司经营事务的远离以及不完善的公司治理结构的普遍存在，管理层所推荐的CPA往往都能通过股东大会的批准，从而使原本处于被审计地位的管理层通过层层“关隘”，最终在实质上拥有对审计师的选聘权。审计报告的生产实际掌握在管理层手中，审计报告的生产成本由公司承担，而其他需求者（包括股东）都将免费使用。此时，审计报告的产权已然归上市公司所有，成为了一项法人产权。

三、审计报告公共物品属性的后果分析

（一） 审计质量难以提高

审计报告具有公共物品的非排他性。新制度经济学认为，产权的非排他性是产生外部性和“搭便车”的主要根源。共有产权下，由于共同体内的每一成员都有权平均分享共同体所具有的权利，如果对他使用共有权利的监察和谈判成本不为零，则他在最大化地追求个人价值时，由此产生的成本就可能有部分让共同体内的其他成员承担。且一个共有权利的所有者也无法排除其他人来分享他努力的果实，所有成员要达成一个最优行动的谈判成本也可能非常之高，因而，共有产权导致了很大的外部性，其中公共产权所导致的外部性最大。另外，由于一个人对公共物品的使用效用并不会减少其他人的使用效用，因此，公共物品会引发“搭便车”现象，每个人都不愿意为使用公共物品而支付费用。

在现行审计关系的制度安排下，审计报告总是在公司或股东与CPA进行产权交易后提供给债权人、政府、潜在投资者等需求方使用。由于审计费用由公司或股东承担，其他使用者因无偿使用而纷纷“搭便车”。公司或股东作为信息提供者无法补偿所消耗的信息生产成本（审计费用），最多只会提供边际收益等于边际成本这一点的信息量，没有动力要求CPA提供高质量的审计报告 [1]。因此，笔者认为审计报告具有的非排他性造成的外部性和大量的“搭便车”行为是导致审计质量不高的重要根源。

（二） 审计合谋频繁发生

从产权角度来说，审计的产生是企业的所有者为保护自己置于公共领域的会计信息产权不受管理当局的侵犯，而向独立第三方寻求监督检查管理层，以保证信息的真实性（武丽，2005）。理论上来说，所有者应当对该独立第三方进行监督，从而保证所获得的审计报告的可靠性。然而，在现行异化的审计关系模式中，股东、债权人、政府和潜在投资者等审计报告的使用者并不直接从CPA手中获得审计报告，而由管理层转交。这种与初始产权交易的远离，使原本在双方之间已经存在的信息不对称更加严重，导致使用者所承担的监督成本大幅增加。作为理性的经济人，使用者在权衡利弊之后，很可能放弃对CPA和管理层的监督权。同时，由于审计报告产权的模糊，产权主体权责边界界定不清，导致大部分审计报告使用者的权利与责任的不对称，各主体对审计报告无偿使用所引发的“搭便车”行为使得使用者没有足够的动力对CPA实施有效监督。

在监督成本增加和监督动力丧失的情况下，在审计合谋博弈中CPA选择合谋的机会主义动机就很可能转化为机会主义行为，从而诱发审计合谋，导致CPA与管理层或控股股东共同攫取置于公共领域的会计信息产权（武丽，2005）。

综上可知，审计报告公共物品属性带来的外部性是导致诸多不良后果的主要原因，而现行的两种产权安排却无法消除这种。德姆塞茨认为，产权的一个主要功能是引导人们实现将外部性较大内在化的激励。这可从两个方面来看，一是产权能够减少不确定性和降低交易费用，二是产权能够将外部性内部化。这为我们通过新的产权安排来消除审计报告产权的外部性提供了理论依据。同时，由上述审计报告属性发展的历程可见，公共物品属性并非审计报告的“本来面目”。这为我们通过产权安排改变审计报告公共物品属性提供了可能性。

四、审计关系模式重构：从产权安排的角度

（一）来自“科斯的灯塔”的启发

在科斯之前，传统学家普遍认为作为公共物品的灯塔必须由政府提供，因为私营灯塔是无从收费或无利可图的。科斯在1974年发表的《经济学上的灯塔》中第一个以事实为根据反驳了这一观点。科斯发现，在1610—1675年间，在英国私人投资建造了至少10个灯塔。在当时的灯塔制度下，私人投资灯塔必须向政府申请许可证，获得向船只收费的授权。该申请还须由许多船主签名，表示愿意支付过路费，而过路费的多少则由船的大小及航程经过的灯塔数来定。虽然到了1842年后，英国的灯塔又全收归公有，但这至少证明了灯塔私人生产是可能的。“科斯的灯塔”为在审计关系模式重构中审计报告产权安排和政府介入提供了启发。

1.审计报告的生产可由私人（CPA）提供，各使用者成立一个俱乐部式的机构并通过交纳一定信息使用费来获取入会资格；审计报告由CPA生产出来后其产权由CPA转让给俱乐部，并由俱乐部提供给需求方，从而改变审计报告的公共物品属性。在这一关系模式中，审计报告的初始产权归CPA所有，通过由俱乐部购买其产权，终极产权归需求方的形式促使CPA提供高质量的审计服务并由此加强对CPA的监督，防止需求方因与产权交易的远离而导致有效监督的缺失。 [2]

2.由于私人收费的客观限制，需要一定程度上的政府介入。主要表现在：由政府发起并组织俱乐部日常运转；入会费的收取经政府批准并借助政府帮助收取；同时，俱乐部日常运转的费用除可在入会费中支取外，政府也有义务提供，一方面政府是审计报告的需求方理应交纳一定的入会费，另一方面也可作为其履行政府职能的支出。

（二）审计关系模式的设计：审计基金模式

1.审计基金模式概述

审计基金模式下，审计基金是由各审计报告需求者组成的一个俱乐部，俱乐部成员包括：股东、债权人、政府、客户、供应商、潜在投资者与管理层 [3]。审计报告由审计基金向CPA购买，而后直接交给已经交纳一定入会费的俱乐部成员使用。此时，审计报告产权是一种俱乐部产权，归俱乐部成员共同所有。

首先，对股东和潜在投资者的收费可通过股票交易所采取每笔股票交易中根据交易金额向交易双方收取一定比例的审计费用。由于股票市场上成交金额大，且实行双向收费，因此可以保证审计收费的充足性。根据2005年沪深股市成交总额和上市公司审计市场收费总额，经过笔者测算（即便不考虑后面的收费来源）对股东的收费比例约为交易额的1‰ [4]。这个比例对股东和潜在投资者来说应该不算沉重。其次，管理人员可以从他们的薪金报酬中按一定比例扣除作为俱乐部入会费。再次，政府可以在审计基金成立之初以及运行过程中以专款拨出的形式作为其入会费。最后，对于其他需求者采取的交费方式可以灵活多样，在他们需要审计服务时向审计基金购买。

2.审计基金的组织结构及其运行

（1）审计基金的组织结构

对于审计基金的定位，考虑到其应该保持的独立性，宜将其界定为一个非盈利组织，由负责保障资本市场健康运转、维持投资者信心的证监会和负责对审计师行业进行管理、对审计领域较熟悉的中注协共同推选代表成立。审计基金内部可设立管理层负责基金的日常工作和执行审计委托、支付审计费用。针对不同行业的实际情况，审计基金内部组织结构可以进一步细化，按照行业在管理层下设立若干个部门，分别负责某一行业上市公司的审计委托中对事务所的资格审查并关注该行业的状况，为专家确定标底提供帮助。

（2）审计基金的运行机制

审计基金模式下的审计委托方式可借鉴公开招投标的方式进行。首先，审计基金各行业分部可根据中注协掌握的各事务所规模、人员配置、以往表现等情况对参与本行业竞标的事务所的资格和胜任能力进行审查，严格市场准入门槛。然后，基金管理层按照行业推选专家组成若干专家组，每次可从中随机抽取部分专家来确定该行业各上市公司审计费用的标底。此时，基金中各行业分部可依据其掌握的该行业的基本情况和动态为专家确定标底提供帮助。最后由专家组确定中标的事务所，并由基金管理层与其签订审计业务约定书。各中标事务所在完成审计工作后，应将审计报告提交给审计基金管理层，由其支付审计费用。管理层通过各种媒体将审计报告最终转交给信息使用者。

考虑到审计成本因素，笔者认为不宜进行过于频繁的招标，同时又为了防止审计师与客户因长期合作而独立性，可将每次招标的间隔期控制在3年左右。并可规定一家事务所对同一公司连任不得超过2次，以防止事务所与该公司应长期交往而产生“感情”。

（3）审计基金的监督机制

一个良好的组织结构应该包含较为完善的内外部监督机制。对审计基金的监督也可分为内部和外部监督。首先，可在基金内部设立监事会，由其对基金管理层和各行业分部在审计委托、付费过程中是否合规、尽责进行监督制衡。监事会成员可由证监会另行指派人员或推选一部分外部专业人士担任。其次，外部监督可引入国家审计，由审计总署定期或不定期地对审计基金的使用情况进行审计监督，并将审计结果进行公告。

（三）对审计基金模式的评价

作为为改变审计委托人与被审计单位合一现象而设计的制度，审计基金模式有自己的突出优点。第一，它设置了一个独立的审计委托机构，解决了因委托人虚拟化所导致的审计委托关系异化，改变了审计师对被审计单位在经济利益上依赖的现状，从而使审计师不受制于人，其独立性得以保障；第二，由于采用了较为公正的招投标方式选聘事务所，各事务所站在同一位置展开竞争，因此有望解决我国事务所在业务承接中长期存在的行业垄断、地区垄断问题，加强事务所之间的竞争；第三，在这种审计关系模式下，由于审计师获得的正常效用有了保障，当被审计单位管理层实施舞弊时，其选择与审计师合谋的收买成本也会增加，从而减少审计合谋发生的可能性 [5]。

俗话说，“尺有所长，寸有所短”。当然，这种审计关系模式还存在一些缺陷。首先，由于审计费用的来源主要转向审计报告需求者收取，其中很大一部分要股东承担，这无疑会增大公司的融资成本，对公司筹资规模，甚至投资决策都会产生一定影响。其次，由于基金规模较大，如果出现通货膨胀，将会产生大量的货币贬值损失。所以是否需要运用基金进行投资，从而实现其保值增值，也是一个尚待解决的问题 [6]。

五、小结

作为一种新的审计关系模式，审计基金模式具有独特的优点，但由于收费对象的变化，涉及到相关者的利益分配变化，也可能受到一部分人的反对。不过笔者认为，改革总是会带来阵痛，虽然以往的许多对提高审计质量、治理审计合谋提出了各种建议，但是都还不够彻底，而这种通过重构审计关系从根本上改变审计报告公共物品属性来消除其消极影响的，则从另一种角度提出了建议，为从根本上提高审计质量和治理审计合谋提供了新的思路。

：

[1] R.科斯、A.阿尔钦、D.诺斯.2003.财产权利与制度变迁——产权学派与新制度学派译文集.上海三联书店

[2] 蔡柏良.2004.从产权角度看滋生信息造假的成因与治理.商业会计，4

[3] 杜兴强.1998.会计信息的产权问题研究.会计研究，7

[4] 杜兴强.2002.会计信息产权的逻辑及其博弈.会计研究，2

[5] 王雄元.2003.试论产权基础会计的俱乐部模式.财会月刊，A4

篇(2)

【关键词】注册会计师；虚假审计报告；审计监管；政策模式；严而不厉

注册会计师审计监管政策包括监管范围和监管力度两个方面。我们根据查处虚假审计报告的措施是否严密和处罚是否严厉两个方面，将监管政策模式分为四类：又严又厉（查处措施严密、处罚严厉）模式，严而不厉（查处措施严密、处罚不严厉）模式，厉而不严（处罚严厉、查处措施不严密）模式和不严不厉（查处措施不严密、处罚不严厉）模式。监管政策模式的选择，关系到审计监管效果，值得探讨。

一、厉而不严的审计监管政策模式之检讨

从近几年我国监管机关对注册会计师出具虚假审计报告行为的查处及处罚情况来看，一方面适用了吊销执业资格、暂停执业等严厉的处罚方式；另外一方面由于监管机关人力、财力有限，难以对审计业务进行全面质量检查、监督和指导，虚假审计报告被发现的概率低，因出具虚假审计获取的收益与被查处的风险相比存在巨大差异，部分注册会计师有侥幸冒险心理，以至于虚假的审计报告层出不穷，未被处罚的出具虚假审计报告行为在一定范围内大量存在。因此，现行的审计监管政策模式是厉而不严，虚假审计报告被查处是偶然的现象，而被查处的注册会计师却受到严厉的处罚。

采取厉而不严的审计监管政策模式，是因为我国会计信息失真情况比较严重，注册会计师故意出具虚假审计报告、危害市场经济秩序和社会公共利益。社会公众从重处罚注册会计师出具虚假审计报告行为的呼声大，监管部门以“杀一儆百”的思维严厉处罚注册会计师。同时由于“有道德无市场、有市场无道德”和“劣币驱逐良币”等恶劣的执业环境，注册会计师出具虚假审计报告的现象比较普遍，监管部门担心打击面太宽会损害注册会计师整体形象、损害审计的公信力，进而令社会公众对审计制度价值产生怀疑，故不能狠下决心采取严密的措施查处虚假审计报告。

在厉而不严的审计监管政策模式下，一方面“查处措施不严密”导致出具虚假审计报告行为被发现的概率很低。另一方面，“严厉的处罚方式”导致注册会计师行业内对被处罚的注册会计师持同情的态度，认为注册会计师被处罚是“运气差”，未被处罚的注册会计师不是没有出具过虚假审计报告，只是“运气好”、尚未被查处而已。实际情况是“运气好”的注册会计师出具了大量的虚假审计报告却没有被查处，“运气差”的注册会计师出具了个别的虚假审计报告就被查处并被处罚。厉而不严的审计监管政策模式，导致监管的不公平和无效，也因此无法起到监督提高审计质量的作用。

二、采用严而不厉的审计监管政策模式之合理性

对注册会计师出具虚假审计报告行为“查处不力”是厉而不严的审计监管政策模式令人诟病之处，因而不严不厉的审计监管政策模式更加不可取。选择又严又厉的审计监管政策模式还是选择严而不厉的审计监管政策模式之关键，是明确“是否应该严厉处罚注册会计师”。本文认为，基于以下两个方面的原因，审计监管中不应该严厉处罚注册会计师，对注册会计师出具虚假审计报告行为应该采用严而不厉的审计监管政策模式。

第一，恶劣的审计执业环境决定了不应严厉处罚注册会计师。严厉处罚注册会计师的思维方式，产生于监管部门将出具虚假审计报告归因于注册会计师职业道德的沦丧，忽略了其恶劣的审计执业环境。我国注册会计师审计是基于法律强制推行的，尚未产生真正的市场需求。无论是委托人还是审计报告使用者，不但不关心审计质量，而且希望注册会计师出具虚假审计报告以满足其特定的需要。审计市场中以降低审计收费、降低审计质量甚至迎合被审计单位的非法要求故意出具虚假审计报告为手段的恶性竞争比较激烈。同时企业会计核算混乱、股东舞弊普遍，政府监管机关基于招商引资、发展经济的政治任务，往往对企业偷税、漏税、虚假出资和抽逃出资违法犯罪行为采取容忍态度，甚至为了政绩和形象而要求企业包装财务信息。加上注册会计师是“平民百姓”，是受被审计单位“雇佣”、依靠被审计单位支付审计费用生存的“弱者”，而且没有独立向被审计单位以外的单位和个人收集审计证据权力；明知被审计财务信息可能存在重大错报却无法进一步核实，或者已经发现了舞弊的迹象却无法查实和披露[1]。在恶劣的执业环境中，部分注册会计师依靠大胆的出具大量虚假审计报告走上了“发财致富”的道路；而坚守职业道德和审计准则的注册会计师因为敢于说“不”、拒绝迎合被审计单位非法要求而导致没有市场、危及生存。注册会计师成为“逼良为”的审计委托机制的受害者，在监管机关和被审计单位的夹缝中艰难维持生存；审计行业也因此难以留住胜任能力高的优秀注册会计师。注册会计师出具虚假审计报告在相当程度上是执业环境使然，严厉处罚注册会计师是将社会原因归因于注册会计师，缺乏合理性、难以使受罚者信服于法律。其他未被处罚的注册会计师不但不会引以为戒、反而会同情受到处罚的注册会计师。

第二，严厉处罚注册会计师不符合权责利一致的原则。我国社会审计的主体是会计师事务所，而不是注册会计师。会计师事务所可以接受审计委托、委派项目组、出具审计报告和收取审计费用以及承担民事责任，注册会计师只是受会计师事务所指派执行审计业务的工作人员，没有独立承办审计业务的权力。如果会计师事务所的业绩评价、薪酬及晋升的政策和程序体现了重商业利益轻业务质量的倾向，或者以不合理的业绩评价、薪酬政策逼迫注册会计师出具虚假审计报告的，注册会计师如果坚持审计准则、遵守职业道德而不屈从会计师事务所整体意志，就会被视为“异类”而被其他注册会计师取代。因此注册会计师几乎没有什么个人价值，不得不违心地放弃质量甚至出具虚假审计报告。加上我国尚未建立前置性预防出具虚假审计报告的制度，虚假审计报告查处措施很不严密，会计师事务所主导或者迫使注册会计师出具虚假审计报告不是个别现象、具有一定的普遍性。如果严厉处罚注册会计师，就是将制度缺陷所造成的恶果交由注册会计师来承担，将注册会计师当作制度缺陷的替罪羊，有不公正之嫌，也不符合权责利一致的原则。

为了给注册会计师行业发展营造宽松的环境氛围，保护注册会计师的利益，应该强调会计师事务所的审计质量控制责任。查出虚假审计报告的，主要处罚会计师事务所，尽量不处罚注册会计师；除非屡教不改、再三违法的，对会计师事务所也应该摒弃吊销执业资格、暂停执业的处罚。采用严而不厉的审计监管政策模式，严密查处虚假审计报告的措施，提高虚假审计报告被发现的概率，可以从制度上、根本上消灭虚假审计报告。同时从轻、减轻对出具虚假审计报告的注册会计师的处罚，可以树立“教育为主、惩罚为辅”的监管思维，追求监管的教育功能、淡化监管的处罚功能，从而最终达到消灭虚假审计报告、提高审计质量的监管效果。

三、建立严密的虚假审计报告查处机制

出具虚假审计报告使得注册会计师审计公信力荡然无存，其存在的价值受到严重质疑。增加审计质量检查次数、扩大检查范围，需要投入大量的人力、物力，其效果也不能保证。虽然注册会计师审计监管的最终目的是提高审计质量，但是当前要务是建立一定的机制以消灭注册会计师出具虚假审计报告的机会。采取严而不厉的监管政策模式是有前提条件的，即“不厉”必须以“严”为前提，唯有建立严密的虚假审计报告查处机制，才能使“严而不厉”有正当性。

（一）建立审计报告公布与查询制度

注册会计师及时将审计报告电子版上报给监管机关，监管机关在其网站上公布所有的审计报告，供审计报告使用者查询、核对。审计报告上网公布，接受社会公众的监督，虚假审计报告就难有立足之地，以出具虚假审计报告为业或者以出具虚假审计报告作为竞争手段的注册会计师就没有生存空间，注册会计师及其审计报告才能被广大社会公众认可。审计报告上网公布，审计报告使用者、社会公众、后任注册会计师等都可以通过查阅、核对审计报告为查处虚假审计报告提供线索。监管机关可以有效确定监管重点、有针对性的开展审计质量检查工作，及时发现和惩罚注册会计师违法行为。

（二）建立查处虚假审计报告的配套措施

建立财政、税务、工商、统计和银行等部门之间的企业财务信息共享系统，防止企业向不同部门提供不同数据的财务报表。

建立审计报告复核机制，加强同行监督。审计报告使用者发现审计报告有虚假迹象的，可以申请监管机关委派其他注册会计师重新审计或者对审计报告进行复核。如果重新审计或者复核后发现该审计报告是虚假的，重新审计或者复核费用由出具虚假审计报告的原注册会计师承担。建立举报虚假审计报告的激励制度，举报虚假审计报告并查证属实的，对举报人给予重奖。

参考文献

[1]蒋品洪.虚假审计报告查处机制的反思与展望[J].财会研究，2011（15）.

[2]蒋品洪，张国兴，张雄飞.审计违规行为惩罚制度的困境分析与改进[J].商业会计，2013（2）.

[3]蒋品洪，韩伟，张雄飞.注册会计师审计中受到的非法干预及抵制措施[J].会计师，2012（22）

[4]蒋品洪.注册会计师审计独立性研究：反思与突破[J].财会月刊，2010（25）.

[5]蒋品洪，韩伟.会计行业职务犯罪及其预防制度构建[J].会计师，2013（3）.

[6]蒋品洪.论注册会计师行业监管中的家长主义[J].财会月刊，2011（12）.

[7]蒋品洪.论注册会计师审计职业谨慎的实现途径[J].财会通讯，2011（7）.

[8]吴肖蓉，蒋品洪.注册会计师审计报告的证明效力研究[J].财会月刊，2012（13）.

篇(3)

迄今为止，国际上已有150多个国家和地区建立了政府审计制度。世界各国的政府审计制度可分为四种模式，按照审计机关独立性的程度排序，从弱到强，依次为：行政模式、立法模式、司法模式和独立模式。

1、 行政模式

国家最高审计机关隶属于政府行政部门，它是政府的一个职能部门，根据政府所赋予的职责权限实施审计，并对政府负责。这是一种半独立或独立的政府审计模式，审计机关主要是围绕政府部门的中心工作开展服务，政府部门的意志在很大程度上左右着审计机关的工作范围和审计处理，审计机关行使监督职能的同时，往往还带有其他监督职能（如行政监督和计划监督），甚至审计职能变异为单一财政监督。一般而言，这类审计制度下的审计机关的独立性和权威性都比较差。属于这一类型的国家主要有瑞典、泰国、沙特阿拉伯、前苏联东欧国家等，以亚洲和非洲国家为多，其中很多是被联合国宣布为最不发达的国家。

2、 立法模式

最高审计机关隶属于立法机关，即议会或国会。审计部门依据法律赋予的权力独立行使审计权，一般直接对议会负责，向议会报告工作。审计部门只有调查权，没有处理权。这种模式的国家审计机关的宏观服务职能较强。它虽然不直接下达审计决定，但通过公开审计建议结论对资金使用人产生约束，并对议会的决策产生一定影响。英国是这一类型审计制度的先驱，美国、加拿大、澳大利亚、奥地利等国家也采用这一模式，许多发展中国家也采用这一模式，可以说这是一种被最广泛采用的国家审计制度模式。

3、 司法模式

国家的最高审计机关以审计法院的形式存在，并拥有司法权，有些国家审计官员享有司法地位，从而强化了国家审计的功能。审计机关更加注意被审计当事人的财务责任，根据官员履行经济责任的情况来对官员实施奖励或惩罚，审计机关提供的更多的是一种个案式的微观服务。此种审计制度赋予审计机关独特的司法权，从而造就了这类审计制度下的国家审计机关具有很高的权威性。这一类型的审计制度起源于法国，意大利、西班牙等西欧大陆、南美和非洲一些国家的审计制度均属于这一模式。

4、 独立模式

国家审计机关独立于立法、司法和行政部门之外，按照法律所赋予的职责独立地开展工作，只对法律负责，但向议会提交报告。其组织形式是会计检查院或审计院，此类审计制度下的审计机关的独立性最强。这一类型的典型国家是德国和日本，荷兰也采用此模式。

二、 政府审计的内容

最初，政府审计仅限于财政财务收支审计，进行合规、合法性审计监督。合规、合法性审计主要是审查政府的财务收支有无舞弊和欺骗行为，手续是否完备，财务活动是否符合国家的法律和规章制度，这是人类自有政府审计以来的审计内容，属于各国政府审计的常规内容。今天，许多国家的政府审计部门还要审计政府各项活动的经济性、效率性和效果性，进行绩效方面的审计监督。在西方发达国家，政府审计的主要内容不是合规、合法性审计，而是绩效审计了。

20世纪60年代，美国会计总署率先把审计范围从财务审计扩展到绩效审计。绩效审计被称为“3E”审计，是指经济性（Economy）、效率性（Efficiency）和项目效果性（Effectiveness）审计。

经济性和效率性审计的例子可以包括：判断机构是否遵循了正确的签约惯例；是否在需要时以最低成本采购了适当种类、质量和数量的资源；是否适当地保护和保存了它的资源；是否避免了雇员的重复劳动和作用有限甚至无用的工作；是否避免了人员闲置和人员过多；是否动用了有效率的作业程序；是否使用最少量的资源及时地制造或提供适当数量和质量的产品和服务；是否遵循可能对资源的取得、保护和作用有重大影响的法律和规章；是否建立衡量、报告和监督项目的经济性和效率性适当的管理控制投入制度；是否报告有效的经济性和效率性措施。

项目效果性审计的例子可以包括评价或判断：新的或正在进行的项目的目标是否充分、适当和相关；项目是否达到要求的预期结果的程度；项目或项目的独立组成部分的成果如何；造成成绩不够理想的因素是什么；管理部门是否考虑了项目的替代推行方案，从而产生更为有效的结果或降低成本；项目是否与其他项目相互补充、重复、交迭或抵触；项目运行有什么更好的办法；是否遵循和项目有关的法律和规章；衡量、报告和监督项目效果的管理控制制度的有效性如何；管理部门是否报告有效的、可靠的项目效果措施。

70年代，美国会计总署的“3E”审计走向准则化。1972年，美国会计总暑根据立法所赋予的权限，制定了《政府机构、计划项目、活动和职责审计准则》，它包括三部分：一是财务和合规性审计；二是经济性和效率性审计；三是计划项目效果审计。从此，“3E”审计走上了规范化的道路，并得到了较快的发展。整个70年代，政府审计人员的85％的工作量是从事“3E”审计，也就是说，“3E”审计已变成美国审计工作的主要内容。1981年和1988年，美国先后两次对《政府机构、计划项目、活动和职责审计准则》进行修订。1994年，又对其进行进一步修订，并改称“美国政府审计准则”。它对世界也产生了重大影响。

英国开展绩效审计的历史比较长，但以法律形式确认其为国家审计署的工作内容则是1983年以后的事。国家审计署十分重视绩效审计，每年投向绩效审计的审计力量约占35％该比例有不断提高的趋势。仅1994－1995年度，国家审计署就公布了50份绩效审计报告，涉及的领域非常广泛，包括国防、教育、农业、环境和交通、卫生与社会保障、法律和内政服务、海外和中央事务研究、私有化、税收等。

三、 审计结果

1、 行政模式下的审计结果

瑞典注重发挥立法部门的监督和新闻媒介的社会舆论监督的作用。议会把国家审计局提交的审计报告有选择地在报刊或政府公报上公布。并根据议员和公众的反映，对被审单位的负责人或当事人进行处理。在发挥立法部门监督和舆论监督的同时，还积极发挥行政监督的作用，向被审单位的主管部门报送审计报告，以加强其对被审单位的监督。另外，在绩效审计中，国家审计局利用了后续检查程序来保证审计建议的落实。虽然不及法国审计法院的审计报告那样具有司法效力，瑞典的审计报告仍然具有相当的强制性。

2、 立法模式下的审计结果

美国会计总署不像司法模式的法国、意大利、西班牙等国家的审计机关那样具有判决权或制裁权，因此其审计报告中的审计结论和审计建议不具有法律的约束力。审计机关不能对被审计单位直接作出处理，只是把审计报告提交给国会。但这并不意味着其审计报告的作用不大，只不过其作用是通过国会间接实现的。国会主要通过两条途径发挥审计报告的作用：一是对不接受审计建议的拨款单位停止拨款，这一做法使得审计报告具有极强的约束力；二是召开听证会，对于存在严重浪费现象或管理不善的单位，国会参、众两院在必要时可以召开听证会，在听证会上公开审计报告。虽然听证会不作任何处理，也没有法律约束力，但各种新闻媒体的报道将会给被审计单位带来巨大的压力。有时，听证会召开不久，就出现该单位负责人被免职或辞职的情况。听证会对推动审计建议的落实和强化美国政府审计的作用具有重要意义。此外，美国会计总署每年向国会提交一份特殊报告，说明所有仍未执行的审计建议。这对审计建议的落实起到了积极作用。英国的做法与美国的相似。

加拿大审计长公署追查被审计单位落实审计建议的情况，并继续向国会报告以前报告过但未得到妥善处理的重要问题。后续检查是一个不断进行的过程，直到审计长公署有理由认为所有改正措施均已落实为止。与英、美相比，加拿大的做法更有利于审计建议和改进措施的落实。此外，加拿大特别注意新闻媒介在落实审计建议方面的作用。澳大利亚采取了与加拿大相似的做法。

3、 司法模式下的审计结果

法国审计法院无论进行司法性审计，还是实施非司法性审计，都须出具审计报告，作为其审计工作的最终成果。在进行司法性审计时，除了要出具审计报告外，还要就公共会计人员的责任作出最终判决，该判决具有终审判决的效力，是一个具有强制性的决定。在一般情况下，司法性审计和非司法性审计之后的审计结论或判决并不逐项公布于众，而是通过法院院长的信、检察长的函、庭长的信以及对公共企业审计的特别报告等形式，直接送给被审计单位和有关人员。但法国审计法院每年要公开发表两份报告：上报给共和国总统的年度审计公共报告和每年出版发行的对上一年度预算法规执行情况的审计报告。这样可以通过新闻宣传媒介来制止违法活动，完善管理体制。

西班牙审计法院负责执行其判决，但在必要时，审计法院各机构可在其他各级政府的协助下执行判决。

4、 独立模式下的审计结果

德国联邦审计院的审计报告是通过议会和新闻媒介来发挥作用的。联邦审计院除了就审计过程中发现的政府部门存在的重大问题要向议会和政府提交专项报告外，每年还要向议会和政府提交综合的审计报告。递交报告的同时，立即召开新闻会，由审计院长将审计报告的重点内容向社会公布，并在公开刊物上登载，从而把议会监督与舆论监督结合起来，对促进审计结果充分发挥作用具有重要意义。日本会计检察院的年度报告经内阁转呈国会，同时，审计报告还要向国民公开发表，可见日本也重视公众舆论和宣传媒介在强化审计报告的约束力方面的作用。德、日两国审计报告虽不及法国的那样具有法律效力，但还是具有相当的强制性。

四、 国外审计公示制的通行做法

所谓审计公示制，就是审计机关对审计管辖范围内重要审计事项的审计程序、内容、结果、举报方式等向社会公众进行公开的制度，即公开审计活动和结果，主动接受社会监督和群众举报；公开审计处理处罚意见。我国《审计署2003至2007年审计工作发展规划》提出，我国也要积极实行审计结果公告，逐步规范公告的形式、内容和程序，到2007年，力争做到所有审计和专项审计调查项目的结果，除涉及国家秘密、商业秘密及其他不宜对外披露的内容外，全部对社会公告。所以，国外审计公示制的通行做法值得特别关注一下。

美国审计有权公布审计结果，对被审计单位或个人非刑事问题进行处理时，如果发现被审计单位或个人有严重损失浪费现象或管理不善等问题，审计总署就会作出包括审计结论和建议的审计报告，并在必要时由国会参、众两院召开听证会，在会上公开审计报告，还可以在报纸上发表，在电台上播放，同时赋予公众查阅审计报告的权利。迄今为止，审计总署已经出席听证会200多次，专题报告被审计单位的情况。这种听证会也完全公开，任何人都可以参加，电视公开录像，新闻记者可以报道。不仅如此，国会根据审计结果还可能作出削减该单位下年度拨款的决定，直到他们改正为止。

篇(4)

一、审计报告的撰写原则

（一）面向用户，坚持实用性原则

伴随着全面改革的推进，国家审计在国家治理体系中的作用越发显著和不可替代，审计报告已受到社会各界的广泛关注，面向用户趋于多样化，因此，报告谋篇布局要考虑不同的阅读对象和使用者。审计报告要发挥切实作用，而不能只存在于形式上，审计人员从审计实践中得到大量宝贵的成果，经过深度分析和总结，得出阅读者工作和生活中需要的重要信息和客观论断，只有将其体现在报告中，才能在社会经济发展方面得以充分利用，因此报告撰写必须考虑实用性。

（二）针对重点，坚持建设性原则

全面深化改革必然要摒弃与改进弊端缺陷，完善体制机制。审计报告要分清重点，抓主要矛盾，深入剖析，事实判断和整改建议要具有建设性，方能彰显审计工作的突出价值。尤其在审计全覆盖的目标下，审计工作更要有所侧重，目标明确，呈现给国家和人民建设性的成果。

（三）防范风险，坚持前瞻性原则

审计工作服务于国家治理，要立足国家战略，发挥免疫系统功能。当前审计机关以减少国家财政资金损失，优化管理为目的，已将审计监督工作关口提前，在审计报告中同样要关注国有资金管理中的风险，提出具有苗头性、前瞻性的问题和建议。（四）加速改革，坚持创新性原则在全面深化改革的背景下，审计监督对象和审计环境将发生非常大的变化，审计机关要适应这种体制机制的改革，同时还要走在改革的前列，充分发挥审计工作的揭示问题、引领发展、辅助决策等重要职能，审计报告必须在格式、体例、内容等要素方面有所突破和完善，以适应改革背景，服务审计工作和社会发展大局。

二、审计报告撰写形式分类

本文依据“五个机理”，将审计报告按用户不同，分为五类：

（一）揭示问题类审计报告

揭示国家经济社会发展中财政资金运用和管理存在的问题是国家审计的基本职责，同时，通过审计揭示经济社会中的问题，也是国家审计以问题倒逼改革，发挥自身作用推动全面改革的主要路径之一。揭示问题旨在确定存在的问题的性质、问题对经济社会发展造成恶劣影响或损失的程度、问题产生的根源及问题所属政策制度的范畴，并以此确定惩戒形式和等级。揭示问题类审计报告的主要“用户”是司法部门或其相关领域的上级主管部门，这类报告宜于交代清楚问题线索、问题量度、法律及政策依据，以期具有足够法律法规说服力，便于相关权力部门进一步查晰和处理。

（二）公众应用类审计报告

在全面深化改革中，要科学界定政府与市场的界限，让市场在资源配置中发挥决定性作用。审计工作要适应新的经济形态，调整监督领域和监督侧重点，在教育、社保等与民生息息相关的公共服务领域审计监督范围和力度将扩大和加强，这使得国家审计站在民众立场、服务于公众的职能更要充分发挥。服务大众的审计报告专门作为“公众应用”一类来编写显得尤为必要，公众应用类审计报告单独撰写，既要满足群众的知情权，使大量社会经济发展相关信息和数据供创业者和投资者使用，又便于社会对于审计工作和各类国有资金使用的监督。

（三）决策支持类审计报告

“决策支持类”审计报告的面向“用户”是政府决策部门。审计报告是向决策部门提供重要经济信息、加强宏观调控的重要手段。当前，深化全面改革的新形势下，审计机关服务于国家治理，要协助政府及其职能部门做好相关领域改革的顶层设计工作，审计机关以自身实际工作为基础，从微观审计中发现具有苗头性、倾向性的经济和社会问题，对审计信息进行深入的分析研究，把握大势，着眼大局提出宏观的系统性建议，及时反映，为加强宏观调控提供决策依据。

（四）实务指导类审计报告

审计机关重于追求问题的实质，经常要进行延伸审计，触及基层管理的方方面面，可以在微观审计中总结各地各领域有效的做法和经验、错误案例，为基层实务部门提出可操作性的改革制度设计和良好治理的建议。因此，国家审计有必要单列一类审计报告为“实务指导类”审计报告，面向“用户”是相关领域的实务部门。这将对于实务部门在干部管理、合规运营、风险管理、经营管理等多方面具有指导作用。此类报告可以在下述“监督整改类”审计报告的基础上，进行提炼总结，形成具有共性的经验和典型做法的案例集成，针对不同的行业和领域，每个季度定期。

（五）监督整改类审计报告

“监督整改类”审计报告面向的“用户”是被审计单位。国家审计要通过具体的审计工作来监督有关部门单位是否有效执行相关改革政策，促进政策落实，以发现政策的效果和缺陷。审计机关撰写审计报告要摆正审计机关自身监督者的位置，发表意见要客观，围绕审计目标进行。监督整改类审计报告要给予被审计单位和个人正确的鉴证和评价，通过交流意见和整改，保证企业和部门规范运作、提高经营或管理水平、防范和化解风险。

三、不同类型审计报告的撰写特点及完善措施

（一）揭示问题类审计报告：阐述准确深入，篇幅精炼规范

这类审计报告宜于采用标准格式，制定写作基本要求，编写审计报告时必须遵循要求，规范引用法律法规。报告必须突出重点，细致筛选反映被审计对象负有经济责任的事实、性质及严重程度等方面的情况，一般性问题不编入报告。报告要实事求是、客观公正，不能包含任何夸大和缩小的内容。在行文用语方面，应逻辑严谨、词语简练、概念准确、措辞适当；在内容表达上应证据确凿、阐述问题深入、内容完整、评价客观公正。清晰阐述被审计对象是否存在内控薄弱点，从而取得涉嫌经济犯罪的线索。要充分挖掘第一手资料背后的问题，采用科学分析方法，做深入剖析，提出说服力强和价值较高的观点与问题。

（二）公众应用类审计报告：扩充信息量，弱化专业性，增强易读性

首先，审计报告要满足社会公众的信息需求，将审计成果充分利用。从这一点上来讲，我们应该启动民意调查研究，对社会公众的需求和理解进行深入调查。根据需求，在合理范围内，增大审计报告所承载的信息量，丰富审计报告内容。面对社会公众，增强审计报告的透明度，打破审计过程这个“黑箱”。为满足信息使用者的期望，不断完善审计报告的信息内容极其必要。一方面可以增加信息的透明度，增强投资者信心，缩小审计期望差距，满足社会公众对决策信息的需求；另一方面进一步提高审计中获取信息的利用率，实现信息共享、再加工再分析，使审计工作更加深入和全面，在公众的监督下提高审计质量，降低审计风险。其次，由于报告的阅读者文化程度、社会阅历和专业水平等存在差异，在公众应用类审计报告中，要注意运用数据对比、图文结合等方法来描述审计内容。晦涩的财务和审计专业术语无法确切地与大众顺利沟通，会降低其可理解性和利用效果；公众应用类审计报告必须考虑报告使用者的理解能力，并且在报告中要突出重点，反映群众关心的热点问题，以及具有宏观意义的苗头性问题。此外，还应避免歧义性语言，注意措辞，若扭曲了审计事实，造成煽动不良情绪的后果，将严重影响审计机关的公信力。

（三）决策支持类审计报告：立足国家发展战略，提出宏观系统性建议

决策支持类审计报告要求客观、真实地反映被审计者对国家法律法规、方针政策和经营方针、内部管理规定、制度贯彻的情况，经济决策能力、民主集中制执行、经营实绩和廉洁自律的情况。在全面改革的大环境中，政府要承担责任、提升服务和增长目标，需要建立一个可以度量政策效果和具有透明度货币价值的体系，以便更具体清晰地核定各部门成本，承担公共责任，提高服务质量和经济增长。对数据产生的影响进行客观评价，以便专注于更高价值的活动。审计机关应拟定一个简单的框架来描述数据资源，控制数据披露过程，说明数据的局限性，对数据核查，控制隐私和欺诈等风险，提高数据的客观准确性。此类审计报告要提供对决策者有价值的信息，针对决策部门关注的事项和问题进行阐述。要对问题定性准确，有前瞻性，评价客观，反映情况用语恰如其分；内容要提示重大风险和制度缺陷，让决策层从审计报告中获取从其他渠道无法知晓的重要事件。因此，审计建议要站在科学发展的前沿，有效发挥审计的“免疫”功能。

（四）实务指导类审计报告：包罗基层事务错误与先进的操作性案例，注重细节层面

实务指导类报告宜于打破以往按照基本情况、发现问题、原因分析、审计建议的布置顺序进行的“流线型”报告模式，代之以“模块式”报告体例，即将被审计单位的工作分成多个模块，每个模块又分成更细小的工作单元来报告。每个工作单元又包括基本情况、审计发现、改进建议和被审计单位的回应等部分，并制作详细的索引目录，既能让读者迅速的找到目录中标注的篇章，又方便读者就其关心的问题集中阅读，从而提升读者的阅读效果。撰写者要提炼审计人员实践获得的典型性成果，整理关键要素，抓住共性特点，总结审计精华，分门别类的加以披露，发表审计意见或评价要原则性强，并点到为止，全面客观概括问题的利和弊，若只强调一个方面，会给阅读者带来误导，使之产生负面效果。

（五）监督整改类审计报告：审计结论的形成过程要详细，建议要具体监督

篇(5)

一、信息不对称与逆向选择

亚当・斯密在《国富论》中将市场比作“看不见的手”，指挥着经济活动的有序进行。几百年来，资本主义经济的蓬勃发展也确实证实了这一点。但是，市场并非在任何时候都能做到对资源进行有效配置。当出现外部性、垄断和信息不对称等问题时，市场便很有可能失灵。

其中，信息不对称指：“契约关系的一方（如人）在某些方面掌握着“私人信息”，这些信息只有他自己最了解；另一方则不了解”。（乔治・阿克洛夫，1940）。社会分工的不断细致，使得不同的人掌握不同的信息，产生信息不对称。不对称的信息影响着人们的决策与交易，往往会导致逆向选择。所谓的逆向选择是指“从无信息买者的角度看，无法察觉到的混合特征变为不合意的倾向”。（N.格里高利・曼昆，2006）。逆向选择是由于人们对卖方的信息了解较少，在消费时持怀疑态度而只愿出低价购买的现象。例如，IPO的发行价格一般低于以后的市场价格。因为，信息不对称，投资者对IPO的信息知之甚少，对其未来的前景持怀疑态度。因而，只愿投资少量的钱。那么，像这样的或许十分有前景IPO就无法获得较高的发行价格，从而影响到企业的筹资。

二、发信号

那么，面对信息不对称给投资方和被投资方带来的问题，又应如何避免逆向选择，让投资者更好的选择合意的投资对象呢？有一个常用的方法是发信号。

“发信号是指有信息的一方向无信息的一方披露自己私人信息所采取的行动”。（N.格里高利・曼昆，2006）。如前文提到的，IPO的发行企业可以选择有声誉的会计师事务所出具审计报告来传递他们关于公司价值的有利信号，降低未来盈利的不确定性，从而减少偏低定价。如果，投资者获得了由具有公信力的会计师事务所出具的合理保证的审计报告，那么，他们对被投资方的信任程度很有可能大大提高。毕竟，请有公信力、有能力的会计师事务所来出具审计报告花费不菲。如果，公司的经营状态不好或者出具的财务报表有舞弊行为，那么，便得不到有注册会计师合理保证的审计报告，只会白白花费金钱。因此，我们可以说由有公信力的会计师事务所出具审计报告是具有信号传递功能的。它能帮助投资者更好的了解所投资的企业，提高投资者对财务报告真实性的信任程度。

但是，我们必须认识到，并非所有的审计报告都能起到发信号的作用，有公信力，因而价格高昂的事务所出具的审计报告才有信号传递作用。因为，如果，每个人都能支付使用信号的成本，作出同样的信号激励，那么，信号也就不能说明问题了。只有价格高昂、有信誉的事务所才能将自己的审计报告与其他的审计报告区别开来，发出有力的信号。

三、失效的信号

用发信号来解决信息不对称问题也有其局限性。因为，虽然，发信号者花费了大量的金钱发信号，却不能完全表示自身有着好的投资前景。信息或许会在私人交易中发生扭曲。有些经营不善的企业不仅会花大价钱请来有公信力的事务所，甚至，会付给他们更高的价钱来诱使注册会计师放弃其独立性而出具不实的审计报告。这份报告或许会吸引大量的投资者，使公司的股票大涨，资产倍增。

根据成本收益的原则，我们有理由相信那些经营不善的企业很有可能这样做。而且，事实也的确如此。

著名的安然事件便是其中一个点典型的例子。安然公司是一家美国大型能源公司，其排名曾居美国上市公司第七位。但，这家曾经叱咤风云的“能源帝国”，却在短短几天内宣布破产。安然公司实际上是长期通过复杂的财务合伙形式掩盖巨额债务并虚报盈余。该公司的帮手，正是世界五大会计师事务所之一的安达信会计师事务所。这个事件也直接导致了这个世界性的会计师事务所的解体。

从这个事件中，我们不难发现，即使有公信力的事务所也有可能违背自己独立性的原则，出具不实的审计报告，帮助被审计单位舞弊。在这种情况下，审计报告发信息的作用就被弱化了，甚至变得没有意义。

四、加强审计报告的信息传递功能

那么，如何才解决上述问题呢？首先，必须承认的是，在大多数情况下，发信号在一定程度上还是能解决信息不对称问题，帮助实现资源优化配置。因而，加强信号的真实性与可信性便是问题的关键。提高审计信号的可信性是个复杂的工程，本文希望通过成本收益的角度浅析提高审计报告可信性的方法，并提出一些自己的设想。

（一）建立一群有信誉的会计师事务所品牌

在我国，注册会计师行业不过短短20年，大部分事务所的在规模、执业水平等方面都未成气候。与国外许多执业百年的大所比起来，我国还缺少可以传递信息的有声誉的大事务所。因此，建立一群高质量、独立性强的事务所尤为重要。

事务所可以通过合并，发展连锁店等形式来扩大规模，并经过长的努力建立起良好的商誉。相对来说，有声誉的大所出具虚假审计报告的可能性要小的多。毕竟，所获得的小小利润或许远不如他们损失的商誉来的重大。前文所提到的安达信事务所的例子，还是属于个例。当然，从成本收益的角度看，安达信事务所可能认为在与安然公司的长期不法合作中所赚取的利润要比自身有可能付出的代价高，因而值得冒这个风险。

这也提醒我们加强对会计师事务所的法律监管是极其重要的。

（二）加强对会计师事务所的法律监管

加强对会计师事务所的法律监管，让像安达信这样的出具虚假报告的会计师事务所付出比他们得到的要高的多的法律代价，能降低审计舞弊的可能性。过去，在我国出具虚假的审计报告并不用负什么法律责任。随着，我国法制建设和审计事业的发展，有关注册会计师的法律责任也逐步明确。现在，注册会计师如果出具虚假的审计报告，不仅仅面临着民事责任，还很有可能面临刑事责任。这些法律能大大降低，受过高等教育、在社会中有着较高地位的注册会计师冒险出具虚假报告的可能性。当然，对于注册会计师及事务所的法律监管还需要随着经济社会的发展进一步完善，让注册会计师不敢放弃自身独立性，拿职业生命和自由冒险。

（三）被审计单位对虚假的审计报告负责

前两点都是从会计师事务所的角度来讲如何防止虚假审计报告。第三点，则是从被审计单位的角度出发。众所周知，注册会计师会对自己的审计报告负责，但是，实际上被审计单位也应该对审计报告的真实性负责。虽然，被审计单位并非直接出具审计报告的一方，但是，他却能在很大程度上影响审计报告的真实性。被审计单位可能通过金钱诱惑或者业务关系来诱使注册会计师放弃其独立性。也就是说，双方都需要对虚假审计报告承担责任。被审计单位的管理层不仅仅要对不实的会计信息负责，也需要对虚假的审计报告负责。这样，便加大了被审计单位与会计师事务所串通作假的成本，降低审计作假的可能性。

五、总结

投资者在投资时，往往面临一个信息不对称的市场，对被投资方所知信息甚少。这种信息不对称,使投资者持怀疑态度而不愿大量投资，由此引发了逆向选择的问题，造成市场不必要的损失。因而，被投资方会通过出具审计报告发信号来披露私人信息，吸引投资方。但是，当被投资方及会计师事务所不诚信时，发信号的作用会受到人们的质疑。为了解决这个问题，从成本效益的角度看，应当提高出具虚假审计报告的成本，当成本大于收益时，作假的动机便会大大减小。在这种环境下，审计报告的信号传递功能便能很好的得到发挥了。

参考文献：

[1]李明辉.试析会计师事务所选择的信号传递功能[J]，经济评论，2004;3

[2]刘峰，制度安排与会计信息质量―红光实业的案例分析[J]，会计研究， 2003;5

[3]王竹泉，利益相关者会计的提出与会计信息披露的外部性[J],现代会计与审计，2006

[4]曼昆，经济学原理―微观经济学分册[M]，北京：北京大学出版社，2007

篇(6)

笔者以小型事务所为背景探讨，这类事务所及其注册会计师（以下简称会计师）通常会因生存压力而屈从于客户的不合理要求，因为若坚持自己见解，不但会被那些将独立性屈从于利益的所淘汰而会失去客户，且还会收不回已经支出的人工费用。因此，这些事务所不具备与客户讨价还价的实力，保持职业操守的唯一办法就是出具保留意见的审计报告。经营风险的具体表现虽难一概而论，但可将其分为已披露风险和未披露风险。多数人认为，只要对被审计单位的不符合会计准则的事项披露，事务所就会因为提醒会计信息使用人而可以免责。虽然实际情况不尽如此，但未披露事项的风险，其所蕴藏的“经营风险”或早或晚会导致“诉讼风险”，因此是现实中事务所合伙人所关注的主要问题。虽然有学者认为审计师被真正提讼的概率也会很低”。但合伙人与签字会计师们却不这样认为，因为：一方面存在相关法律规定，《民法通则》第137条中关于“从权利被侵害之日起超过二十年的，人民法院不予保护”的规定，可以推断如果在二十年内会计报表使用人获悉自己因为信任审计报告而受到损失，就可以向会计师及其事务所索取民事赔偿。另一方面，更重要的是行业内部所公认的“执业道德”问题。因此，审计风险早晚会变成“诉讼风险”，导致会计师及其事务所必然的损失。

事务所的风险集中于诉讼风险，作为会计师及其事务所“娘家”的注册会计师协会（以下简称协会）为此通过制定审计准则、颁布执业规范指南，帮助、督促事务所建立起质量控制制度，以预防减少该类风险的产生。协会的这些工作对于防止审计风险是具有重要意义的，但其效果有赖于两个条件：一是会计师愿意发现这些问题，二是事务所坚持原则。但现实却不容乐观，大量涌现的竞争者会导致部分合伙人将压力传递给了会计师，要求后者签发存在潜在风险的审计报告。为此，后者对策就是偷工减料，以合规的形式掩盖不合规的实质，使得合伙人无法知悉真实情况，导致隐患从一开始就埋下。因此，协会良苦用心可能在部分事务所无法获得其试图达到的效果。

二、审计风险的化解对策

（一）发现所有的风险，瓦解报表风险发现所有风险是事务所合伙人最想得到的效果，为了获得这样的结果，事务所通过过程控制，因此必须建立两套制度体系：一是质量控制为核心的执业规范体系，一是以会计师为核心的人力资源管理体系。质量控制体系主要包括：（1）客户评价制度与签约守则。通过对客户的评估，不与有重大风险的客户签约，并通过业务约定书明确会计责任与审计责任。（2）执业规范。是会计师执行具体审计业务时应当遵守的技术标准，通过该规范的实施发现风险。（3）复核与质量评价制度。通过多级复核来发现、剔除所有重大风险，同时将会计师执业质量作为其考评、晋升的重要依据，以提高会计师工作的主动性。人力资源管理体系主要包括：（1）招聘制度。通过对应聘人员与事务所价值观的认同程度决定对其取舍，并根据其能力、爱好与事务所的具体需要，给予其恰当的岗位与薪水。（2）考核制度。通过对会计师的考核来有效控制审计风险，对优秀会计师给予提升并通过榜样的力量来实施更广泛的影响。（3）后勤培训制度。事务所应当通过工会来排解会计师后顾之忧，并通过培训使其技能不断提高。（4）休假离职制度。利用休假使会计师身心休整，并关注离职员工困难，使其成为义务宣传员。两个制度体系的有效实施，实践着事务所所倡导的行为方式，使事务所具有整体的凝聚力与向心力，让会计师意识到审计风险不仅是事务所风险更是其个人专业风险，从而将事务所整体目标和会计师个人目标有机结合，通过会计师扎扎实实的工作底稿将被审计单位会计报表尚未反映的经营风险揭示出来，并利用风险控制措施合理化解这些风险，以实现事务所长期稳定发展与当事人的合理回报。当事务所在审计过程中，将所有导致诉讼风险的可能性都挖掘出来后，不但能够符合协会在质量控制方面的要求，而且能够通过有效的披露或被审计单位的调整而将“报表风险”彻底瓦解了。对于协会，在要求事务所严格质量控制标准的同时，还应当采用专业抽查、同业互查等方式的外部监督方式，督促、核查其瓦解“报表风险”之程度。

（二）发现所有的风险，防范经营风险大多数公司审计起因都是外部要求，但委托人却不是审计报告的使用人而是被审计公司，导致了委托人与受审人合二为一，使得审计独立性受到极大的限制。公司通过对事务所的委托，将会计信息的风险转移到会计师的身上了，对此，会计师只有发现所有与会计信息相关的经营风险，才能够有效地防范经营风险。对于会计报表外经营风险，其发现途径可能有两种方式：一是被审计单位主动告知，这在初次审计与长期合作中会遇到；二是被审计单位有意隐瞒，查证后不得不认可的。即使其有意隐瞒，因“借贷复式记账”下严密的会计体系，使得会计信息具有全息化特征。因此，只要事务所两套制度能够得到有效执行，所有的问题都会被发现的。对于会计报表未揭示风险，有的是与审计目的相关的，有的不相关。以少缴税为例，对于税务审计自然是相关的，对于借贷的资信审计就是不相关的。在现实中，绝大多数的事务所也都是按照协会规定的要求执行，对于所发现的会计报表未反映事项要么由被审计单位调整要么通过审计报告来披露。对于不相关的事项，因合同中有“保守秘密与具体用途”的约定，被审计单位都会调整的；但对于相关事项，被审计单位就会坚持不调整且不得披露———虽可以强行出具审计报告、但被审计单位因拒绝接受不使用而失去意义，对此事务所的有效对策是终止业务合作。

篇(7)

关键词：上市银行 社会责任 审计报告

着经济的发展，社会责任的概念逐渐被人们接受，银行履行社会责任的情况也被越来越多的人所关注。对银行社会责任的审计是帮助人们了解银行社会责任履行情况的一个重要窗口。因此，对银行社会责任审计进行研究，一方面有利于人们了解银行社会责任审计的现状，另一方面可以完善银行履行社会责任的审计监督。上市银行作为银行业的优秀代表，有较高的研究价值与表率性。

一、文献综述

（一）国外文献综述

西方学者主要从企业社会责任审计的实践需求、审计主体、审计内容和审计标准界定等方面进行了相关研究。

实践需求研究方面，Carol.A.Adams和Richard Evans（2004）强调企业社会责任审计的主要目的是提高社会责任报告的完整性和可靠性，从而减少审计期望差，降低相应的审计风险；Matthew Haigh（2006）认为，在企业社会责任审计实务中，需要制定标准化的报告模式。

审计主体研究方面，Johnson（2001）指出，在美国，对公司进行社会责任审计的机构主要是投资基金组织和社会公共利益监督机构。投资基金组织审计的目的一是确保资金投向有社会责任感、道德水准高的企业，二是促使公司遵守投资者的要求，社会公共利益监督机构审计的目的是为消费者、投资者、政策制定者、雇员更好地做出决策提供信息，同时也对公司起到监督作用。

审计内容研究方面，Carroll（1979）作了较系统的经典性研究。他提出了公司社会责任模型，建议从三个维度进行公司社会责任审计。第一个维度是社会责任的种类，依据对公司的重要性排列，分别为公司经济责任、法律责任、伦理责任和得以自主决定履行责任（即慈善责任）；第二个维度是公司应对社会问题时采取的哲学；第三个维度就是公司社会责任所维系的社会问题。

审计国际标准研究方面，西方国家企业社会责任审计的标准很多，影响较大的有社会责任国际公布的社会责任国际标准SA8000，国际标准化组织（ISO）推出的关于产品质量管理体系的ISO9000、关于环境保护体系的SO14000，国际审计与鉴证准则委员会的ISAE3000，社会与伦理责任研究所的AA1000标准等。

（二）国内文献综述

我国审计学界于1980年代中后期将“社会责任审计”这一概念引入国内，并对其开始了一系列的研究，主要从社会责任审计的概念、审计主体、审计内容等方面展开。

在社会责任审计概念方面，阳秋林和李东生（2004）认为，企业社会责任审计是以维持人类可持续发展为目标，由专门的审计机构积极主动地接受政府、社团和社会个人的委托，采用科学合理的方法和手段，对企业所履行的各种社会责任进行有效审计，审查和监督企业更好地履行社会责任；刘长翠（2006）认为，社会责任审计是审计组织对企业履行社会责任状况进行的独立审查和评价。总的来说，我国社会责任审计的定义比较宽泛，学术界并未达成一致意见。

在社会责任审计主体方面，周晓惠和许永池（2011）指出，应当构建我国社会责任的双主体联合审计模式，即国家审计机关和社会审计机构联合审计，并实施信息共享，避免社会责任的重复审计。

在社会责任审计内容方面，黄溶冰和王跃堂（2008）在SAS000标准的基础上，进一步将社会责任审计内容划分为包括对股东、员工、消费者、政府以及生态环境的责任等属于必须披露的内容以及慈善活动和公益活动等属于自愿披露的内容。

通过上述文献综述可知，中外学者对社会责任审计研究的焦点主要集中在对社会责任审计的实践、主体、内容、标准和方法等方面。在审计主体研究中，国外研究主要描述是哪些主体在审计、他们各自的审计目的是什么，国内研究则主要描述哪些主体来执行审计更好；在审计内容研究中，国外学者是从更抽象、更宏观的层面研究，如经济、法律、哲学等，国内学者则是从具体的应当披露的内容来研究；在对社会责任审计的实践、标准和方法研究中，学者们只是作了探索式的研究，并没作更为深入的分析，但是，学者们提到的诸多研究领域是可以尝试的，比如，社会责任审计标准，应选用或者建立什么标准更能满足审计报告对象的需求，同时，在研究社会责任相关问题时，可以借鉴学者们的思路，结合自身研究问题的特点来进行分析，比如可以对社会责任审计的主体进行归类分析，可以对社会责任审计主体选用的标准和使用的审计方法进行分析，以及可以对其出具报告的构成要素进行分析等。总之，社会责任审计的研究空间很大，很多问题有待我们进一步的探索。

二、我国上市银行社会责任审计分析

（一）现状分析

目前，我国的上市银行包括华夏银行、北京银行、光大银行、南京银行、浦发银行、宁波银行、兴业银行、交通银行、招商银行、建设银行、平安银行、中信银行、工商银行、农业银行、中国银行、民生银行等共16家银行。由于审计过程的复杂性和不可观察，笔者选取上市银行的社会责任鉴证报告作为观察和分析上市银行社会责任审计情况的载体。本文选取以上16家银行2010年至2012年的社会责任报告的鉴证报告作为样本，试图在对鉴证报告进行详细阅读和观察的基础上，做出相关分析。

以下是对这16家上市银行的统计数据分析：

1.社会责任报告审计情况分析。2010-2012年，16家上市银行都了社会责任报告。由表1可知，2010年只有50%的上市银行社会责任报告经过审计，社会责任报告经过审计的银行的比率近三年一直处于上升趋势，2011年和2012年分别为69%和71%，但比率并没有达到100%，即不是所有银行的社会责任报告都经过审计。

2.社会责任报告审计主体分布分析。由表2可知，会计师事务所在上市银行社会责任报告的审计主体中所占比例最大，咨询机构所占比例很小，审计主体比较单一。

3.社会责任报告审计标准分析。由表3可知，2010-2012年的共29份社会责任审计报告中都提到了采用的审计标准。在这些审计报告中，审计主体选择的标准并不统一，大部分都选用ISAE 3000标准，且占比逐年增加，只有小部分选用BV标准，因此，有关社会责任审计的标准并不统一。

4.社会责任审计报告对鉴证的说明分析。由表4可知，只有较少的社会责任审计报告对审计对象提出了“完善意见”和“其他观察”，分别是5份报告提及“完善意见”，3份报告提及“其他观察”，其余报告均未对此做出表述。所以，各审计主体出具的审计报告在内容上基本一致，只有少数项目上存在差异，报告要素并不统一。

5.社会责任审计报告构成分析。由表5可知，上市银行社会责任审计报告的基本结构包括标题、收件人、日期、地址、签名等内容，咨询机构与会计师事务所出具的审计报告的内容除个别项目外基本相同。

（二）研究结论

上市银行业作为金融服务类行业的优秀代表，经独立第三方审计的社会责任报告有利于树立其良好的社会形象，获得更好的社会声誉，同时也有利于利益相关者更全面地了解上市银行。2006年，中国建设银行了第一份国有控股商业银行社会责任报告，2007年，中国建设银行了商业银行第一份经第三方鉴证机构审计的社会责任报告。随后，我国各上市银行陆续经过第三方鉴证机构审计的社会责任报告。相对于其他行业，上市银行社会责任审计的实践一直处于较好的水平。然而，与西方国家相比，我国上市银行在社会责任审计方面仍存在一些问题。通过上述分析我们发现：第一，不是所有上市银行的社会责任报告经过独立的第三方审计；第二，社会责任报告的审计主体趋于单一；第三，社会责任审计报告运用的审计标准不统一；第四，社会责任审计报告的要素不统一；第五，没有将其他利益相关者纳入社会责任审计报告的对象。

三、对我国上市银行社会责任审计的建议

在我国，上市银行的社会责任审计虽然取得了一定成效，但仍处于起步阶段，因此存在一些问题。针对上述分析中存在的问题，笔者认为可以从几个方面进行改善。

（一）政府要加强对上市银行社会责任审计的引导和监督

虽然上市银行社会责任的披露和审计相对于其他行业已经达到较好的水平，但是并不能因此而放松对上市银行的引导和监督。相反，政府应加强对上市银行的监督，督促未进行社会责任审计的上市银行积极进行社会责任审计，同时要完善相关法律法规，优化制度安排，对上市银行在社会责任审计方面进行积极引导，激励上市银行提高社会责任审计的质量。

（二）实行政府和社会双主体联合审计模式

上市银行社会责任审计主体趋于单一，大部分都是“四大”会计师事务所，很容易形成寡头垄断的局面，如果出现对其不利的社会责任审计的规定，它们可能联合起来消极执行，这不利于上市银行社会责任审计的发展。引入政府审计后，一方面可以打破垄断的局面，另一方面政府审计能够积极推动相关规定的执行。同时，政府审计由于其自身的权威性，其在对上市银行进行审计时可能更易开展工作，尤其是对大型国有企业。因此，实行政府和社会双主体联合审计模式是解决以上问题的可行方法。

（三）建立一套适合银行业的统一的社会责任审计标准

从现状分析中可以看出，审计机构选用的审计标准并不一致，导致获得的审计结论缺少应有的可比性，不利于利益相关者利用审计结论分析各上市银行履行社会责任情况的优劣。因此，统一社会责任审计标准是必要的，这样可以使上市银行社会责任报告审计主体在进行审计时，对审计指标的选取、审计方法的选择和审计报告内容的表述更加统一。

（四）规定统一的社会责任审计报告要素

目前上市银行社会责任审计报告的要素并不统一，例如，一些审计报告将鉴证方法单独标明，另一些却在报告编制基础里进行说明；一些审计报告提及完善意见和其他观察，另一些却未对此做出任何表述。这同样降低了报告的可比性。统一的报告要素不仅便于读者进行比较，而且可以使审计报告的框架更加趋于一致，因此，规定统一的报告要素也十分必要。

（五）将其他利益相关者作为社会责任审计报告的对象

除咨询机构没有收件人外，其他由会计师事务所出具审计报告的收件人都是董事会。既然是社会责任报告，那么此报告的利益相关者都应是报告的对象。因此，独立的第三方审计者应当将利益相关者纳入报告内容，并与其建立有效的沟通，从而增加利益相关者对公司的信赖程度。

四、结语

我国的社会责任审计研究起步较晚，理论不完善，并且本文只选取了我国16家上司银行最近三年的鉴证报告，样本量有限，因此本文的研究存在一定的局限性。对于上市银行社会责任审计的研究，笔者认为，应建立和完善银行业社会责任审计的理论框架，借鉴实证研究方法，并且进行跨学科研究，如哲学、经济学等，从而丰富社会责任审计的理论与实践基础。Z

参考文献：

1.Carol A.Adams，Richard Evans.“Accountability，Completeness，Credibility and the Audit Expectation Gap”[J].Journal of Corporate Citizenship（Summer），2004，Issue（14）：97-115.

2.Carroll Archie B.，Negron Kenneth E.“Social forecasting in U.S.corporations- A survey”.Long range planning （Aug），1979，Vol 12.Issue（4）：59-64.

3.Homer H.Johnson.“Corporate social audits―this time around”.Business Horizons，May/Jan.2001，Vol 44.Issue（3）：29-37.

4.Matthew. Haigh. “Managed investments managed disclosures：Financial services reform in practice”[J].Accounting，Auditing & Accountability Journal，2006，Vol 19.Issue（2）：186-204.

5.黄溶冰，王跃堂.和谐社会中企业社会责任的审计治理与实现[J].华东经济管理，2008，（11）： 20-23.

6.姜虹.国外企业社会责任审计研究述评与启示[J].审计研究，2009，（03）：33-37.

7.刘长翠，陈增雷.企业社会责任审计初探[J].山东经济，2006，（04）：116-121.

8.阳秋林，李冬生.建立中国企业社会责任审计的构想[J].审计与经济研究，2004，（06）：11-13.

9.赵春艳.企业社会责任审计探析[D].江西财经大学，2012.

作者简介：